传统财务报告缺陷的理论分析

(一)传统财务报告缺陷的理论分析

1.国外关于财务报告缺陷的理论分析

20世纪90年代以来，全世界许多证券监管机构和会计职业团体发表了一系列研究报告，对传统财务会计准则提出了许多批评，要求对会计概念和会计标准进生重大修改。主要有: 1993年投资管理学研究协会(AIMR)发表的《20世纪90年代及其以后的财务报告》 ，1994年美国注册会计师协会(AICPA)的财务报告特别委员会发表的《改进财务报告——面向用户》 ，1995年加拿大特许会计师协会(CICA)撰写的《新形势下的业绩计量》 ，1996年史蒂文·M·沃尔曼(Steven M. H. Wallman)撰写的《财务会计与报告的未来:彩色报告方法》 ，2000年英格兰和威尔士注册会计师协会(ICAEW)撰写的《新经济时代的新计量方式》 ，2001年美国证券交易委员会(SEC)发布的《增强金融市场:投资者是否得到了他们所需要的信息呢?》 ，2001年美国财务会计准则委员会(FASB)筹划委员会发布的《改进企业报告:洞悉加强自愿披露的内情》等等。这些报告的基本主题都是无形资产的相关信息已经取代有形资产的相关信息而成为报表中最重要的信息。

汉弗莱·H·纳什(2001)在《未来会计——一种规范的增值会计方法》一书中指出: “会计的真正危险是处在一个变化的世界中而力图保持不变” ，以价值为基础的会计模式将取代以成本为基础的会计模式而成为人们使用的唯一会计模式。纳什对传统财务会计的弊端进行了全面的分析。第一，会计的定义问题。传统会计未能对经济价值的主要部分进行确认，是不完整的。它也未能对它所确认的价值进行适当的计量。在向股东报告股东价值方面，它实际上是失败的，因为它缺乏相关性。第二，多样性问题。现行会计系统是一个多样化系统，是不同方法、不同计量及结果的大杂烩。第三，完善性问题。传统财务会计不确认和计量高效的管理能力、具有创造性的受过良好训练的熟练工作人员、发展良好的顾客群体、市场优势、出众的营销能力、良好的预见能力、客户的满意等无形资产。然而，对各种新兴公司而言，这些无形资产构成了公司总体价值的很大部分。第四，相关性问题。传统的资产负债表不能准确描绘最终用户所关心的经济或市场价值，损益表不能与公司市场价值的提高或改变很好地保持一致。第五，配比问题。配比原则要求收入与成本相匹配，费用与期间相匹配，而这些判断从根本上讲都是武断的。

罗伯特·N·安东尼(Robert. N. Anthony) (2005)在《美国财务会计准则的反思:审视其是否有助于提供合理财务报告》一书中，对资产负债表、损益表的缺陷进行了深入的分析。第一，资产负债表的缺陷。“一份资产负债表中，有些资产用其公允价值反映，而另外有些资产由于其公允价值无法计量，只好用历史成本来反映。基本的数量规则告诉我们，把通过不同方法获取的数字相加，其结果是毫无意义的。 ”安东尼认为，资产负债表并不能报告主体的财务状况，因为资产方没有、也不可能反映主体拥有或控制的全部经济资源，品牌、忠诚顾客、新产品性能以及高质量的管理等资产并没有列示在资产负债表上。随着这些资产重要性的不断提高，“资产负债表作为反映主体‘真实’资产价值的报表就越来越显得毫无意义。由于权益等于资产与负债之差，因此报表中反映的所有者权益也是没有意义的” 。第二，损益表的缺陷。公司获得资本的途径有两种，一是从债权人那里获得债务资本，二是从股东那里获得权益资本。站在公司的角度看，两种资本都是由外部相关方提供的。所以，使用债务资本的利息和使用权益资本的股利都应该作为一项使用资本的成本进行会计核算。

埃巴(2001)在《经济增加值——如何为股东创造财富》一书中援引STERN- STEWART管理咨询公司的批评观点，指出传统会计和现实之间不断加宽的鸿沟来自于会计行业极端保守的倾向。……会计人员的保守倾向是自然的，从历史上看，他们准备会计报表主要是给债权人看的，而债权人关心的事情与管理者和所有者十分不同。相对于企业盈利能力和业绩表现，债权人更关心一旦借款人破产他们能否得到足够的财产以弥补贷款损失。因而，传统会计报表是按照“为企业料理后事”来描述公司状况的。在资产用于未来可能的支付以后，资产负债表并没有按照“永续经营原则”提供一个股东资本的度量指标。相反，资产负债表中的数据更像是向清算人显示，公司倒闭后还有什么值钱的东西，就像火灾之后变卖的受损物品一样。汤姆·李(Tom．Lee，1994)更是尖锐地指出，企业的资产负债表是成本和价值不相一致的混合，期间收益则将某些相关的财富变动排除在外，最终使企业提供的财务报表对除它们的提供者之外的任何人几乎都是不可能理解的。

2.国内关于财务报告缺陷的理论分析

对于传统财务报告的缺陷，国内学者也做了大量跟进的研究。汤云为、陆建桥(1997)在《财务会计发展所面临的挑战与出路》一文中指出，在信息技术时代，企业更多的精力投放在人员培训、研究和开发新产品、市场调查、计划、设计、广告营销、内部沟通等信息活动上。这些信息活动价值在企业生产的产品或提供劳务的总价值中所占比例日益上升，企业财富创造源泉主要来自信息技术等无形资产。“既然信息技术导致的信息活动价值在企业产品中占据着日益重要的地位，那么，企业在这些活动上的耗费就理应计入产品的成本(如果这些活动的影响是短期的)或者资本化(如果这些活动的影响是长期的) ” 。

葛家澍、陈少华(2002)对传统财务报告的缺陷进行了系统研究。他们认为，其缺陷主要有传统财务报告的目标过分强调投资者和债权人的信息需求，而忽视了其他利益相关者的存在，而事实上，隐藏在财务报告背后的是各利益相关者的利益追逐，财务报告只有在各相关者的利益取得恰当平衡时才能做到恰当呈报;权责发生制在对权利和义务发生与否的认定上，在对收入和费用金额的计量中，充斥着主观判断和估计，这就使损益表确认的利润数字的可信度存在疑问，进而影响到对未来现金流量的预测，传统的收益确认过分受制于实现原则，它只反映已经实现的收益，而排斥或忽视其他未实现的价值增值，使当期收益报告不够全面，损益表难以反映企业经营成果;传统财务会计拒绝确认某些十分重要的价值变化，譬如企业只注重流动资产、固定资产等有形“硬资产”的核算，忽视智力资产、知识产权等无形“软资产”的核算等^[24]。