关于遗产税的探讨

二、关于遗产税的探讨

如前所述，清朝末年刘坤一和张之洞在联合会奏变法折(1901年)中就提出引进遗产税，但清政府并没有采纳此议。

中华民国建立以后，军政费用支出浩繁，财政十分困难，因此有人提议仿效西方开征遗产税。先有外国顾问铎尔孟在1914年至1915年间提出《遗产税说帖及略例》八条，以为继承的遗产属于“傥来之物”而非劳动所得，对此，“抽取什一以供国家之用，当无不乐从”;此税仅在承袭遗产时征收一次，“更非寻常赋税之比”;各国均以遗产税为“深合法理”，并且“早经实行，成效卓著”;此税“揆之中国情形，尚无窒碍难行之处”。这样理解遗产税是很肤浅的。至于他断言此税在中国推行“无窒碍难行之处”，更属无稽之谈。^[39]姑不论中国封建传统的遗产继承习惯与西方的继承法相比，有着很大差别，而在继承法尚未确立，登记法、户籍法尚未颁布之前遽行遗产税必多窒碍。

稍后，北洋政府财政部次长章宗元又拟出《遗产税条例草案》，建议政府举办遗产税，其理由更具有租税理论色彩。他说:遗产税“系分富民之有余，而不加贫民之负担。取之于未得之财产，使纳税者不觉严苛;惕之以权利之存亡，使纳税者不敢讳饰”。他还考虑到中国人的财产继承习惯与欧美人不同，提议中国推行遗产税，只须征收嗣子继承的遗产，而免除对亲生子的“天然之传遗”课税。同时，他所谓的遗产，专指不动产而未包括动产。其税率采用比例税而非累进税制。^[40]

1915年夏总统府财政讨论会议上有人再次提出倡办遗产税问题。会议在章氏建议的基础上，议定《遗产税条例》，该条例首先论述了开征遗产税的理由:

“一国之税法，与人民之习惯，有密切之关系。欧美各国习惯，人死必变更名义;父死虽由子继承，亦必改名登记。故遗产税较易征收。中国习惯则不然，人民财产往往以堂名别号为所有者之名义;祖遗父传，亦不须变更名义，亦无须登记;若遽依欧美法律而行，则群情必反对。是以中国欲行遗产税，惟对于自然之继承免除之，只对于无子者之继承，应行课税。如斯则不戾于财产之移转习惯，而免财产继承之争端，亦无隐匿之可虑。查英国遗产税，岁入达一千六百万镑之多;日本亦有至四百万圆之岁入。中国各省继承遗产之争议常不绝，若征遗产税，则其数必不少。名目虽属创见，然试行之而不使人民扰累，则亦系一种良税，而开财源之一端也。”^[41]

该条例内容共12条，主要内容包括:(1)征课范围。“凡无子而立嗣者，其嗣子继承遗产时，应依本条例纳遗产税，以为继承财产、确定权利之证据。”(2)税率。“凡继承千元以上之遗产者，应纳遗产税百分之五;继承十万元以上之遗产者，应纳其百分之十……嗣父之负债及丧葬费，得先酌量扣除。”(3)免税。“凡继承遗产一千元以下，免税。捐赠其财产于公共慈善或合族义庄者亦同。”(4)惩罚。“凡本条例规定应纳税之财产，在本条例颁布后承继，若当事者隐匿而不报告，或贴用印花而不受检查，则其所立继书遗言或承继议约分家书，均归无效，诉讼时不得为凭证。又若虽报告而非事实时，其隐匿之一部分为无效。”^[42]

与西方遗产税相比，该条例具有三个显著特点:仅对嗣子继承遗产时征税，亲生子继承遗产免税;只对不动产征税，动产免税;采用比例税而不采用累进税。目的是欲使这种新税适合中国国情。该条例在送交参议院审议时得到修正:对于亲生子之继承遗产，亦行课税;动产亦包括在内;税率改用累进课税。

在北洋军阀统治的混乱年代，政令不出都门，该条例也是议而不行，遗产税开征不了了之。

值得注意的是不少学者对遗产税引入中国存在的历史文化土壤的“排异”反应作了分析。如侯厚培^[43]认为中国人古代继承遗产，不是诉诸法律，而是委之于习惯，近代以后虽然颁布了民法，“不过至今民法未能完全适用，所通行者，还是‘习惯’”。而且“中国的遗产继承，习惯上不必更立户名”。这种习惯使征税无从得确实的标准。他认为根本的解决办法是废除“堂名制”，每人所继承的财产均须到官府“呈明将遗下之财产，更名立户”。^[44]