独资企业会计

第一节　独资企业会计

一、独资企业概述

（一）独资企业的概念

企业的组织形式，无论是从事物发展的客观逻辑来看还是从历史进程的具体事实来看，最早形成的都是独资企业。

独资企业是指一个自然人出资经营，出资者对企业债务承担无限责任的一种企业组织形式。在这里，作为出资人的业主是自然人，而不是法人。作为一种企业组织形式，对“独资”一词的理解不能望文生义。例如，人们经常提到的“国有独资公司”，如果只是从字面上理解，它应该是独资企业，但是，“国有独资公司”的出资者不是自然人，而是国家单一投资设立，因此，“国有独资公司”不是独资企业。同样，“外商独资企业”也不一定是自然人设立的企业，实际上，“外商独资企业”出现在中国，只能说是“没有中方参与股权的外资企业”，至于其组织形式如何，完全视其母公司的性质或在中国的注册情况而定。一个人经营的个体工商户，若长年经营并具有固定经营场所，雇工在8人以上，事实上也属于一种独资企业的经营形式。

（二）独资企业的优缺点

1.独资企业的优点

（1）易于组织设立。独资企业的设立不需要像筹建公司那样具备较多的条件和办理复杂的手续；业主不需要很多资本，即可向有关机构申请登记开业。其原因在于，业主的无限责任减少了法律对独资企业设立的制约。

（2）权利与利润不会分散。独资企业的经营管理决策权集中于业主一人，自负盈亏，多赚多得，亏损蚀本，他人无权分享利润。至于企业的日常事务管理，业主可以自行负责，也可以委托或者聘请其他具有民事行为能力的人负责。所以，其经营方针灵活，在一些大企业不愿涉足的经济领域往往能捷足先登，异军突起。

2.独资企业的缺点

（1）经营责任无限。经营责任无限即无限清偿责任，是指债务人对其债务承担全部清偿责任，而不以其出资或拥有的特定财产数额为限度。对企业债务承担无限责任，使业主个人或家庭的经营风险远较公司组织的股东为甚。一旦经营失利，轻则赔本，重则倾家荡产。这往往使得独资企业业主易于保守求稳，不敢开拓新的业务领域，坐失发展良机，甚至将盈利机会拱手让人。有些国家法律规定，在企业破产时，允许业主留置最低数额的资产，供其维持生计。我国《民事诉讼法》第225条规定“人民法院强制扣留、提取被执行人应当履行义务部分的收入时，应当保留被执行人及其抚养家属的生活必需费用。”这不失为鼓励业主奋发进取的重要措施。但是我国现行法律还没有具体规定应当保留哪些财产。

（2）资本额度有限。独资企业仅凭业主个人或家庭的资本开展业务，毕竟势单力薄，难以发展，数量有限的资本抑制了企业的规模，也与社会化大生产的需要不相适应。

（3）技术力量不足。独资企业主要靠业主一人的经验和技术，即使招聘帮工，但人数有限，管理能力和技术水平等均难以适应企业规模不断扩大的需要。

（4）不易转让出售。独资企业的全部资产为业主个人或家庭所拥有，当企业停止经营时，业主不能像股份公司股东那样轻易地将股份售予他人，从企业中脱出身来，惟一办法就是将资产全数卖给他人，或逐项出售。然而这类企业通常规模小，财产杂乱、陈旧，资产较难变现。

二、独资企业的经济地位与发展

随着社会主义市场经济体制的确立，国家根据市场经济体制的要求及时对企业分类方法进行改革，使个人独资企业作为与公司、合伙企业并列的独立的企业组织形式被确立。1988年颁布的《中华人民共和国私营企业暂行条例》中将独资企业作为私营企业的一个种类进行了定义，并在第三条明确规定:“私营企业是社会主义公有制经济的补充。国家保护私营企业的合法权益。”这就以法律性质的政府行政条例形式确立了独资等私营企业在我国经济中的合法地位，个人独资企业至此被作为国家认可的独立的从事经济活动的企业组织形式。1999年8月30日颁布的《中华人民共和国个人独资企业法》，对个人独资企业重新定义，并对其设立、事务管理、解散和清算、法律责任等作了更加具体的规范，这无疑为独资企业走向正轨奠定了法律基础。由于个人独资企业具有设立简便，经营灵活的特点，这也使其成为人们投资和自谋职业的首选企业形式，个人独资企业已面临一个迅速发展和扩张的历史机遇。

大力发展个人独资企业是我国市场经济发展的客观要求。作为我国国民经济的补充，个人独资企业至少能够发挥以下几个方面的作用:

（1）在法律许可的范围内，向社会提供适销对路的产品和社会公众所需的服务，繁荣经济，丰富人民物质和文化生活，满足社会多样化需求，对国民经济起着拾遗补缺的作用。

（2）独资企业的发展为我国目前闲置劳动力提供了数量可观的就业机会，减少了社会不安定因素，减轻了政府有关部门安排劳动力就业的压力。

（3）设立程序简便，出资方式灵活，能够拓展投资渠道，广泛吸收社会投资。

（4）独资企业的发展还能为我国财政提供为数可观的税收收入，从而对减轻财政负担有一定的积极作用。

为了促进个体经营企业的发展，有关政府机构已在许多方面进一步放宽政策，其中包括营业执照申请对象的条件，农村村民申请从事个体私营经济活动不需要提供村民委员会或乡（镇）政府证明；申请从事个体经营的，除从事商业批发或批零兼营的以外，其余将不需再提供验资证明；等等。

不仅如此，政府还对有贡献的独资企业业主予以表彰和奖励，从精神上予以支持。在有些地区，政府还鼓励生产规模大、有发展前途的独资企业进入工业小区征地建厂，并享受国家关于工业小区的优惠政策；年销售收入在规定数额以上，未执行国家规定财务会计制度的独资企业，经税务机关批准，可实行工资总额同企业实现税利挂钩的办法等。个别地方还建立了独资与合伙经营经济区。

以上这些表明了我国独资经营经济在社会经济中的应有地位已逐渐得到确立，政府已从简单的行政管理和行政限制转向积极鼓励、促进和引导。放宽政策表明我国政府十分重视独资企业的发展，已认识到独资经营经济对我国经济的积极作用。

应该看到，政府在制定政策和法规加强对独资企业的管理，使独资企业走上健康发展轨道的同时，还应在某些方面对独资企业进行适当的松绑。如在贷款方面，可以由工商银行和信用社对其开展抵押贷款业务；在购买集团用品控制上使其能购买生产经营所必需的交通工具和其他设备；在税收方面，对于继续投资于企业的留存利润，可以减征或免缴税款，以固本培源，支持其不断发展，使政府能为取得更多税收来源提供坚实的基础。总之，独资企业作为社会经济组织，应处于与其他性质经济组织相同的地位，只有这样，才有利于公平竞争，充分有效地利用社会经济资源。

独资企业必须健全账簿和会计记录，严格按照有关法律法规处理经济事项。我国已经颁布了《企业会计准则》，独资企业作为一个企业理应遵循其中的各项规定。但从现状来看，独资企业的会计核算并不尽如人意，许多企业根本没有账面记录，利润靠估算；即使有账面记录的，不少独资企业往往隐瞒收入、虚报费用，尽量压低纳税额，偷税漏税问题依然十分严重，使得国家有相当部分该收的税收收不上来，影响了财政收入。

因此，发展独资企业不仅要放宽政策，还要加强管理，这需要在税收、财务会计等各个方面的紧密配合，以便将独资企业引上健康、规范的发展轨道。

三、独资企业的会计核算

独资企业的资产、负债以及收入和费用的会计处理，与公司组织的企业差异不大，所不同的主要在所有者权益上。

（一）独资企业的权益账户

独资企业会计与公司会计最显著的差异就在于所有者权益项目。由于独资企业经营所需要的资本基本上来自于业主的投资，对外举债只是少数。业主对独资企业的债务承担无限的清偿责任，法律对业主个人投入资本或撤出资本没有多少约束，对独资企业的利润分配限制也甚少。独资企业所有者权益没有必要像公司那样进行详细分类。因此，按西方会计习惯做法，在独资企业的账簿中，不设置“股本”、“留存收益”和“股利分配”等账户，而是设置“业主资本”和“业主提款”账户。

1.“业主资本”账户

“业主资本”账户反映业主投资的增减变动情况。其贷方反映业主的原始投资、增加的投资以及由经营净收益转入的数额；其借方反映业主提款的转入数额和由经营净损失转入的数额。期末，“业主资本”账户贷方余额表示业主投资于独资企业资本的实存数额。与公司会计不同，“业主资本”账户贷方余额并不表示法律规定或认可的资本数额。

2.“业主提款”账户

尽管业主权益的变动数额可以反映在其“业主资本”账户上，但是，为了更好地分析独资企业资本变动情况，独资企业通常在“业主资本”账户之外，另设置“业主提款”账户，“业主提款”账户反映独资企业暂时性的资本变化。其借方反映业主提用独资企业的现金或其他资产；期末结账时，将“业主提款”账户的余额转入“业主资本”账户。业主提款虽然会使业主在独资企业的权益减少，但并非独资企业的费用。它只是独资企业的资产转移到业主个人手中。

从账户性质上看，“业主提款”账户是“业主资本”账户的备抵账户。

（二）独资企业的结账程序

独资企业的资产、负债以及收入和费用的会计处理，与公司制企业大同小异，所不同的主要在于所有者权益项目上。独资企业在期末结清各收入与费用账户的结账程序方面，与公司制企业基本相同，所不同的只是独资企业的经营净收益或净损失不是转入“留存收益”账户，而是转入“业主资本”账户。

［例2-1］　张某为了发挥其一技之长，于2006年11月30日自己创办经营一家独资企业——张氏服务企业，专门从事代理服务业务。

下面是其创办后至年末所发生的业务。

11月30日张某个人投资50 000元现金创办一个独资企业。

11月30日用25 000元购入各种办公设备。

12月10日用现金支付广告费750元。

12月11日预收某客户12月11日至下年度1月11日的代理合同的服务收入1 500元。

12月15日收取代理服务收入1 000元。

12月25日提供代理服务，价款250元尚未收取。

12月31日用现金支付企业各种杂项费用750元。

12月31日计提办公设备折旧400元。

12月31日张某提款500元以作私用。

根据上述业务资料，编制会计分录如表2-1所示。

从［例2-1］的账务处理中可看出独资企业会计的特点:第一，独资企业的所有者权益没有必要细分，只要提供一个总括数字就可以。第二，业主对独资企业的投资及提款比较灵活，没有严格的法律限制，因此，业主可以提用独资企业的现金或其他资产。第三，独资企业的经营净收益或净损失直接转入“业主资本”账户。第四，独资企业在经营过程中，业主与企业之间的往来事项会对所有者权益产生影响。第五，独资企业会计以业主权理论为指导。独资企业经营的商品，不仅可以向顾客出售，也可以供业主自己消费。业主从独资企业提用商品供自己消费相当于从独资企业提款。商品价格存在进价和售价之分，在确定业主提用的商品金额时，应该按照商品进价计算，而不宜用商品售价计算。因为业主提用商品，不是向业主出售商品，不会产生毛利。这正是从业主权理论看待业主提用商品这个交易行为。

表2-1　张氏服务企业发生经济业务会计分录　　　　单位:元

四、独资企业的财务报告

为了反映财务状况和经营成果，独资企业应于期末编制财务报告。业务简单、规模很小的企业，可于每年年终编制一次。业务较多，规模较大的，可按月编制，并在年终编制年度财务报告。

独资企业的财务报告主要包括资产负债表和利润表以及业主资本表。至于是否编制现金流量表，应视独资企业的规模以及管理需要而定，没有硬性规定。为了方便财务报告的编制，会计人员也可先编制工作底稿。

（一）独资企业工作底稿

独资企业的工作底稿，与公司制企业的工作底稿基本相同，惟一不同的是独资企业的工作底稿没有“留存收益”专栏。通常只使用“利润表”和“资产负债表”两个专栏或者再加上“业主资本表”专栏就可以完成独资企业的工作底稿。

根据［例2-1］资料编制张氏服务企业工作底稿，如表2-2所示。

表2-2　张氏服务企业工作底稿　　　　单位:元

表2-2中，“利润表”专栏借贷方合计数之差即为本期经营净收益或净损失，应列入“利润表”专栏的贷方或借方，以及“业主资本表”专栏的贷方或借方，以便计算出业主资本的期末余额，并同时将业主资本的期末余额列入“业主资本表”专栏的贷方和“资产负债表”专栏的贷方。最后汇总各个专栏的借方和贷方合计数，完成工作底稿的编制工作。

（二）独资企业的利润表

独资企业的利润表结构与其他企业组织形式的利润表结构没有什么不同。根据表2-2编制张氏服务企业利润表，如表2-3所示。

表2-3　张氏服务企业利润表

值得注意的是:表2-3没有列示所得税费用。这是独资企业的利润表与公司制企业的利润表在内容上的不同之处。从所得税的角度来看，独资企业并不是一个独立存在的纳税主体。独资企业的业主应将其所有来自企业的所得或损失与来自其他方面的所得或损失合并申报个人所得税。因此，独资企业业主的纳税义务还受到来自独资企业以外的因素影响。如果在独资企业的利润表上列示其所得税额可能会引起人们的误解。至于独资企业计算个人所得税时的费用扣除标准，请参见我国2000年9月份颁布的《关于独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》。

（三）独资企业的业主资本表

独资企业一般不编制现金流量表。当业主非常关心其资本的增减变动及其结果时，只要编制一张反映业主权益变动的“业主资本表”就可以了。

根据表2-2编制张氏服务企业业主资本表，如表2-4所示。

表2-4　张氏服务企业业主资本表

（四）独资企业的资产负债表

独资企业的资产负债表，除了业主权益部分以外，与公司的资产负债表没有什么差别。独资企业的资产负债表，只要用一个总括的数字来列示业主的资本就可以了，没有必要像公司那样分别列示股本和留存收益的数额。根据业主权理论，该权益表现为业主对独资企业的所有权。由于对业主的投资或撤资没有严格的限制，除了债权人外也没有其他优先求索权，再加上独资企业的业主对企业的债务承担无限责任，因此，在独资企业的资产负债表上进一步区分所有者权益各个项目（资本、留存收益或收益再投资）没有意义。

根据表2-2编制张氏服务企业资产负债表，如表2-5所示。

表2-5　张氏服务企业资产负债表

五、独资企业的解散和清算

（一）独资企业的解散

根据《个人独资企业法》的规定，个人独资企业有下列情形之一时，应当解散:

（1）投资人决定解散。如个人独资企业属于季节性经营的，经营目的已实现；投资者无力经营又不愿雇请他人经营管理；经济状况和经营条件变得对投资人不利；经营规模扩大后需要建立有限责任公司或其他经营组织等，投资人可自行决定解散个人独资企业。

（2）投资人死亡或者被宣告死亡，无继承人或者继承人决定放弃继承。

（3）被依法吊销营业执照。

（4）法律、行政法规规定的其他情形。

以上第一、第二情形属于自愿解散，第三情形属强制解散，第四情形属于兜底条款。由于个人独资企业由自然人出资设立，与其他企业的解散条件相比，解散条件要简单一些。

（二）独资企业的清算

独资企业的清算是指依法对宣布解散的个人独资企业的财产进行清理，并清偿债务的行为。

1.清算的一般程序

（1）确定清算人，可由投资人自行担任清算人，或由人民法院指定清算人；

（2）清算人通知债权人或发出公告，请债权人申报债权；

（3）登记债权人债权；

（4）清理财产，编制财务清单；

（5）按法律规定顺序清偿债务；

（6）分配剩余财产。

2.债务清偿顺序

（1）所欠职工工资和社会保障费用；

（2）所欠税款；

（3）其他债务。

3.清算责任

个人独资企业财产不足以清偿债务的，投资人应以其个人的其他财产予以清偿。但《民事诉讼法》规定，应当保留投资人及其抚养家属的生活必需费用（见前述）。

4.注销登记

个人独资企业的清算工作结束后，清算人应做好下面两项工作:编制清算报告；向登记机关办理注销登记。只有办理注销登记后，个人独资企业的解散和清算才算完结，企业才宣告结束。