个体工商户等生产经营所得税收优惠

个体工商户等经营所得的优惠筹划要把握“应扣不漏，应免不扣，综合权衡，合理计税”的原则。

家庭生活费用和财产性支出是否可税前扣除？

【案例6-2】老李家的一楼是可以做商铺的门面，这几年，附近的新楼盘入住了许多“有钱人”，老李看好进口食品的市场，在自家门面开设了一家登记注册类型为个人独资企业的“惠万佳”超市，生意果然非常红火，2013年销售额轻松过百万。在计算个人所得税时，因为他的一家吃住就在店里，老李索性把各种生活费用也一起计入成本费用。另外，他为爱人买的一部轿车，他觉得是经营所需，也计入了企业的成本费用中。老李的个人所得税采用查账征收方式，年终汇算清缴时，税务局指出老李的核算有问题，老李急了，不知问题出在哪。

叶大维：老李的核算有两个问题，第一个问题是没把家庭生活费用与经营成本费用分开。根据税法规定，个人独资企业和合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照“个体工商业户生产经营所得”缴纳个人所得税。根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法规》（财税［2000］91号）的规定，投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。

老李的第二个问题是不该把企业财产性支列入扣除项目。根据《关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税［2003］158号）规定，个人独资企业、合伙企业的个人投资者以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者利润分配，并入投资者个人的生产经营所得，依照“个体工商户的生产经营所得”项目计征个人所得税。同时，财税［2000］91号文件也有相关规定，企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。因此，老李为爱人买车的费用应当并入企业生产经营所得中缴纳个人所得税。

1．从事个体经营的军队转业干部，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税和个人所得税。（财税［2003］26号）

2．对自谋职业的城镇退役士兵在从事个体经营（除建筑业、娱乐业以及广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）的，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。（财税［2004］93号）

3．对从事个体经营的随军家属，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税和个人所得税。（财税［2000］84号）

《个人所得税法》及实施条例规定，有下列情形之一的，经批准可以减征个人所得税，减征的幅度和期限由省、自治区、直辖市人民政府规定：

1．残疾、孤老人员和烈属的所得；

2．因严重自然灾害造成重大损失的；

3．其他经国务院财政部门批准减税的。

1．法定税前扣除：对个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时，个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统一确定为42 000元/年（3 500元/月）。投资者的工资不得在税前扣除。（财税［2011］62号）。

2．个体工商户、个人独资企业和合伙企业的生产经营所得，在计征个人所得税时，允许扣除下列项目：

（1）成本、费用。纳税人从事生产经营活动所发生的各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用。

（2）损失。纳税人在生产经营过程中发生的各项营业外支出。包括固定资产盘亏、报废、毁损和出售的净损失，自然灾害或意外事故损失，公益救济性捐赠，赔偿金、违约金等。

（3）税金。包括纳税人缴纳的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地使用税、土地增值税、房产税、车船使用税、印花税、耕地占用税以及教育费附加准予税前扣除。

（4）工资支出。个体工商户、个人独资企业和合伙企业向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。

（5）借款利息支出。纳税人在生产经营过程中的借款利息支出，未超过规定的同类、同期贷款利率计算的数额部分，准予扣除。

（6）开办费。纳税人从申请营业执照之日起至生产经营之日止所发生的开办费，允许从生产经营之日起于不短于5年的期限分期均额扣除。

（7）低值易耗品摊销。纳税人购入低值易耗品的支出，原则上一次摊销，但一次性购入价值较大的，应分期摊销。分期摊销的价值和标准，由各省级地税局确定。

（8）税控收款机支出。纳税人购置税控收款机支出，应在2～5年内分期扣除。具体期限由各省级地税局确定。

（9）修理费。纳税人发生的与生产经营有关的修理费用，可据实扣除。修理费用发生不均衡或数额较大的，应分期扣除。分期扣除标准和期限，由各省级地税局确定。

（10）租赁费。纳税人以经营租赁方式租入固定资产的租赁费，可以据实扣除。

（11）技术开发费。纳税人研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的开发费用，以及研究开发新产品、新技术而购置单台价值在5万元以下的测试仪器和试验装置费的购置，准予扣除。

（12）非常损失。纳税人在生产经营过程中发生的固定资产盘亏及毁损净损失以及汇兑损失，准予在当期扣除。

（13）无法收回的账款。纳税人发生的与生产经营有关的无法收回的账款，按实际发生额扣除。

（14）业务招待费。个体工商户、个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（15）摊位费和规费支出。个体户按规定缴纳的工商管理费、个体劳动者协会会费、摊位费，按实际发生额扣除。纳税人缴纳的其他规费，其扣除项目和标准，由各省级地税局规定。

（16）其他费用。纳税人在生产经营过程中发生与家庭生活混用的费用以及共用的固定资产，由税务机关核定分摊比例和数额，准予在税前扣除。

（17）保险费。纳税人发生与生产经营有关的财产保险、运输保险以及从业人员的养老保险、医疗保险和其他保险费支出，按国家规定的标准计算扣除。

（18）广告和业务宣传费。个体工商户、个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（19）福利性费用。个体工商户、个人独资企业和合伙企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。

（20）个人费用扣除。独资企业和合伙企业的投资者兴办2个及以上企业的，按规定准予扣除的个人费用，由投资者选择在其中一个企业的生产经营所得中扣除。

（21）无形资产摊销。纳税人在生产经营过程中使用的无形资产，从使用之日起在有效期内分期均额扣除。作为投资或受让的无形资产，规定了使用年限的，按规定的使用年限分期扣除；未规定使用年限或自行开发的无形资产，扣除期限不得少于10年。

以上政策根据国税发［1997］43号、财税［2000］91号、财税［2011］62号、财税［2008］65号等文件。

3．老年服务捐赠扣除。从2000年10月1日起，对个体工商户、个人独资企业和合伙企业以及个人通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在缴纳个人所得税时，准予在税前全额扣除。（财税［2000］97号）

4．折旧扣除。个人独资企业在计算缴纳投资者个人所得税时，应遵循历史成本原则，按照购入固定资产的实际支出计提固定资产折旧费用，并准予在税前扣除。（国税函［2002］1090号）

个体工商户和个人独资、合伙企业固定资产由于受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备和简易或常年处于震撼、颤动状态的房屋和建筑物，以及技术更新变化快等原因，需要缩短折旧年限的，由个人提出申请，报省级税务机关审批后执行。（国税发［1994］43号）

对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，按月减除3 500元的必要费用后的余额为应纳税所得额。（《个人所得税法》第六条、《个人所得税法实施条例》第十八条）

◆ 要点一：个人独资企业和合伙企业征收规定

个人独资企业和合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%～35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。其中，收入总额，是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取得的各项收入，包括商品（产品）销售收入、营运收入、劳务服务收入、工程价款收入、财产出租或转让收入、利息收入、其他业务收入和营业外收入。

◆ 要点二：个人独资企业和合伙企业亏损的弥补规定

个人独资企业和合伙企业的年度亏损，允许用本企业下一年度的生产经营所得弥补，下一年度所得不足弥补的，允许逐年延续弥补，但最长不得超过5年。但投资者兴办两个或两个以上企业的，其年度经营亏损不能跨企业弥补。个体户亏损结转。个体工商户从事生产经营发生年度经营亏损，经主管税务机关审核后，允许用下一年度的经营所得弥补。下一年度所得不足弥补的，允许逐年延续弥补，但最长不得超过5年。

◆ 要点三：个人独资和合伙企业收到对外投资分回的利润的处理

个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按规定确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

◆ 要点四：境外所得税抵免

个体户、个人独资企业和合伙企业，来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的个人所得税税额，准予其在应纳税额中扣除。但扣除额不得超过该纳税人境外所得按中国税法规定计算的应纳税额。

◆ 要点五：税率表（个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用）

表6-2　税率表（个体工商户等）

纳税人享受减税照顾期间，应当按规定办理个人所得税纳税申报（见表6-3）；扣缴义务人对享受减征照顾的纳税人进行明细申报。

表6-3　个人所得税减免申报

续表

王先生：我前些年投资开办了一家主要提供咨询服务的个人独资企业甲，后来又对外投资入股成立了企业乙。去年，甲企业从乙企业取得分红15万元，我想问个人独资企业甲从乙企业取得分红能否享受免税优惠呢？

叶小玮：根据《国家税务总局〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》（国税函［2001］84号）第二条的规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。因此，甲企业从乙企业取得的分红15万元，属于投资者王先生的“利息、股息、红利所得”，不与甲企业的利润合并，应单独按照20%的税率缴纳个人所得税。

陈老板：请问个人独资企业、合伙企业是认定为企业还是个体？能否享受小型微利企业税收优惠政策？

叶小玮：根据《财政部　国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法规〉的通知》（财税［2000］91号）关于“个人独资企业和合伙企业”的定义，个人独资企业、合伙企业没有独立的法人资格，不是单独的纳税主体，不用缴纳企业所得税，仅对投资者个人取得的生产经营所得征收个人所得税。小型微利企业优惠政策对象是符合特定条件的企业，因此，个人独资企业、合伙企业不能享受小型微利企业税收优惠政策。

老李：我们公司是合伙企业，目前是核定征收，不同的征收方式，享受的税收优惠也不一样吗？

叶小玮：个人独资企业、合伙企业生产经营所得的纳税，一般分为查账征税方式和核定征税方式，不同的征收方式在计税和优惠方面都有所不同。

先说查账征收方式吧，它的计税公式：

应纳税额＝（全年收入总额-成本、费用以及损失）×适用税率-速算扣除数

在计税时要根据下面的规则：

1．投资者的工资不能扣除，只能按规定标准扣除生计费42 000元/年，即3 500元/月。投资者兴办两个或两个以上企业的，其费用扣除标准由投资者选择在其中一个企业的生产经营所得中扣除。

2．投资者个人及家庭发生的生活费不是经营支出，不能税前扣除。生活费用与经营费用混在一起的，一律不能扣除。

3．经营与生活用固定资产划分不清的，税务机关核定其允许扣除的折旧费的数额或比例。

4．工会、福利、教育费用分别在工资薪金总额的2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。年度广告和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实列支；超过部分，可无限期向以后纳税年度结转。

5．计提的各种准备金均不能税前扣除。

6．亏损弥补期限为5年，经营两个以上企业的，不能跨企业弥补年度经营亏损。

7．从业人员工资、业务招待费等规定均与企业所得税一致。

8．兴办两个以上独资企业，于年终汇算清缴时，采用以下步骤：

（1）汇总其投资经营的所有企业的经营所得；

（2）按汇总所得作为应纳税所得额，并按此金额水平确定税率计算整体应纳税额；

（3）将整体应纳税额按各企业经营所得占整体经营所得的比重分配，算出各企业的应纳所得税额；

（4）计算各企业应补缴税款。

下面再说说核定征收的方式，计税公式如下：

应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率

应纳所得税额＝收入总额×应税所得率＝成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率

核定征税方式的计税规则：

1．核定征税方式包括定额征收、核定应税所得率征收以及其他合理的征收方法，与企业所得税类似。

2．实行核定征税的投资者，不能享受个人所得税的优惠政策。

3．查账征税改为核定征税的纳税人，查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。