国外企业绩效评价的历史演进

国外企业绩效评价的发展大体上经历了4个阶段：观察性绩效评价阶段（19世纪之前）；成本绩效评价阶段（19世纪初-20世纪初）；财务性绩效评价阶段（20世纪初-20世纪90年代）；战略性绩效评价阶段（20世纪90年代至今）。

一、观察性绩效评价阶段

最早的比较系统、正式的绩效评价体系可溯源到14世纪的复式记账。作为会计核算工具的复式簿记能够较好地全面反映经济活动的来龙去脉，从而为单独评价各项活动提供了可能。渐渐地，原始的企业组织形式如手工作坊和货栈等业主制逐渐被近代企业组织形式—合伙制所代替，并逐渐成为家族产业。由于19世纪之前的企业规模很小，经营活动相对单一，需要评价的内容也很少，故评价以观察为主。

二、成本绩效评价阶段

19世纪工业革命以后，企业规模日趋扩大，产权关系逐渐复杂，绩效评价的必要性开始显现。这一阶段的绩效评价指标只有成本，如每磅成本、每码成本、每公里成本等等，但这些指标主要是统计性的，与财务会计没有必然联系。随着资本主义商品货币经济的产生，资本主义手工工场的出现，原有的在一般商品货币经济条件下仅仅以计算盈利为目的的简单的将本求利思想已逐渐被如何提高生产效率以便尽可能多地获取利润的思想所取代。简单的成本绩效评价已越来越不能满足工场的管理需要，于是，在人类早期的成本思想和简单成本绩效评价的基础上出现了较为复杂的成本计算和绩效评价。19世纪末，随着资本主义市场经济的进一步发展和竞争意识的加强，由于这种较复杂的成本会计核算与评价制度是事后的分析计算，反应迟钝，不便于成本控制。于是，1911年，美国会计工作者哈瑞设计了最早的标准成本制度，实现了成本控制。这一制度的建立，标志着人们观念的转变，由被动的事后系统反映分析变为积极、主动的事前预算和事中控制，达到了对成本进行管理的目的。合理的标准成本设计、标准成本的执行情况及差异分析结果成为这一时期评价经营绩效的主要指标。

三、财务性绩效评价阶段

到了20世纪初，资本主义市场经济已进入了稳步发展时期，自由竞争已过渡到了垄断竞争，这时期从事多种经营的综合性企业发展起来了，为企业绩效评价指标体系进一步创新提供了机会。20世纪初美国学者亚历山大·沃尔提出了信用能力指数的概念，通过资产净利率、销售净利率、净值报酬率、自有资本比率、流动比率、应收账款周转比率和存货周转率等七个指标评价企业的盈利能力和偿债能力。

1932年美国管理咨询大师詹姆斯·麦金西提出，应对企业进行定期的经营管理状况评价。在评价活动中首先研究企业的外部环境，然后评价企业在该行业中的竞争地位，在此基础上评价企业的战略、管理、财务状况与业务活动。1939年，美国的Michael Kesneer首先研究了美国经理人的报酬和绩效评价之间的关系。

20世纪50年代，莫迪里亚尼和米勒提出了MM资本结构理论与企业价值的关系。1950年杰克逊·马丁德尔提出了一套比较完整的管理能力评价指标体系，主要包括公司的社会贡献、组织结构、收益的健康状况、对股东的服务、研究与发展、董事会业绩分析、公司财务政策、公司生产效率、销售组织、对经理人的评价等。同期美国著名管理学家彼得·德鲁克通过实证研究后提出企业绩效评价八项指标：市场地位、革新、生产率、实物资源和财物资源、获利能力、管理者的业绩与发展、员工的业绩与态度、社会责任，这其中已经开始关注企业的社会责任和企业的长期稳定程度，指出利润最大化虽然是企业追求的主要目标但不应是唯一目标。

20世纪60年代，企业经营绩效评价的状况使许多控股公司的重点目标是赋税最小化，母公司一般只注重子公司的现金流量；子公司只是母公司达到其目标的一种工具，母公司极少关心其绩效评价问题；许多控股公司出于成本效益及管理便利考虑，常借助“投资中心”或“利润中心”实施对子公司的管理与控制。这一时期，运用最广的绩效评价指标为销售利润率，但也有一些控股公司已开始运用投资报酬率（ROI）和剩余收益。人们开始认识到有必要针对子公司特有的经营环境，建立适合控股公司的特定的绩效评价方法，控股公司绩效评价思想便开始萌生。

20世纪70年代，在绩效评价指标方面，麦尔尼斯做出了重要贡献。他通过对美国30家跨国公司1971年绩效的分析评价，发表了《跨国公司财务控制系统—实证调查》一文，强调最常用的绩效评价指标为投资报酬率，包括净资产回报率（RONA），其次为预算比较和历史比较。在20世纪80年代以前，基于投资者和债权人的利益，绩效评价的具体内容基本上包括了企业偿债能力、营运能力和盈利能力，并以此评价结果与经理人或雇员的报酬挂钩。

进入80年代后，美国管理会计委员会从财务效益的角度发布了“计量企业绩效说明书”，提出了净收益、每股盈余、现金流量、投资报酬率、剩余收益、市场价值、经济收益、调整通货膨胀后的业绩等8项计量企业经营绩效的指标。会计理论界进一步提出了企业绩效评价的权变理论。克莱夫·伊曼纽尔博士和戴维·奥特利博士根据权变理论提出了由17项指标构成的“权变业绩计量”体系。这是一个定量评价与定性评价相结合的复合评价体系，首次将生存能力、应变能力纳入业绩评价的范围。20世纪80年代企业绩效评价所用的方法主要有Dolnason Brown创立的杜邦财务分析法和萨泰教授提出的层次分析法（AHP）。

另外，在这一评价时期内，日本、德国、英国、韩国、巴基斯坦、印度等结合本国企业实际，也创造了许多可以借鉴的建立企业有效绩效评价体系的经验。日本自20世纪30年代引进美国的经营分析方法后，结合自身实际提出了基于资本利润率指标综合评价企业经营的经济性模型；二战后，其评价的视角由企业内部转向外部，形成了包括银行信息分析、投资分析、税收分析的企业外部评价模式。尽管日本学术界也提出了企业经营综合评价方法，但如何从总体上综合评价企业发展状况并未形成权威的、规范的模式。针对德国企业负债率普遍较高的现实，为维护企业贷款的信誉支付能力，德国的企业评价侧重于以企业偿付能力为主要依据的资金流动性分析，其评价内容包括经营成果、资金流动性和现金流量，但也未将评价的焦点聚集于企业发展，达到对企业整体、动态评价的高度。英国对国有企业运行及其发展的评价起源于普莱克与普兰西斯关于国有化企业与私有化企业效率的争议，后来，拉马克德·哈姆提出了企业评估的“同心类推”原理，但其更多的是关注财务绩效，仍未将评价的焦点聚集于企业发展。韩国政府于1983年12月31日发布了《政府投资机构管理基本法》，规定从1984年开始实施国有企业绩效评价管理制度，并规定评价指标分为综合经营效率指标、经营目标指标和经营管理指标三类，此外，还规定将评价结果作为对经营者公平奖惩的依据和促进企业改进管理的一种制度。韩国实施企业绩效评价制度后，对国有企业经营管理起到了极大的推动作用，促进了国有企业的研究与开发活动，国有企业的经营效益得到明显改善，企业的公共服务质量有了较大提高。巴基斯坦政府建立了以“公共利润率”为核心的国有企业绩效评价方法，从社会角度看待企业的经营成果，将企业的社会贡献也计算到企业的利润中去。印度国有企业局对国有企业进行绩效评价使用的评价指标有五类，包括总体指标、销售指标、人力资源指标、存货指标、财务指标，其中既有绝对指标也有相对指标；既有财务指标，也有非财务指标。此外，还要考核国有企业是否促进了社会目标的实现。

四、战略性绩效评价阶段

20世纪90年代，企业的经营环境发生了巨大变化，致使企业组织形式和战略目标也在发生巨大的变革，动摇了现有企业的管理理念和管理方法，并冲击着现行的绩效管理模式。尽管财务性绩效评价仍然是企业评价的主流，但它已不能适应现代企业的要求，需要进行革命性的变革。

1990年，哈佛商学院的教授Robert S.Kaplan和David P.Norton经过一年多的研究提出了著名的“平衡记分测评法”，从财务、顾客、内部业务流程、学习创新四个方面来全面衡量企业的经营绩效，这种测评方法将企业长短期目标、财务和非财务指标、滞后和先行指标以及外部与内部等多方面的经营目标综合在一起进行评价，以获取企业的持久竞争优势。平衡记分法标志着战略性绩效评价阶段的来临。

1991年Stern-Stewart公司提出了用经济增加值（EVA）指标来评价企业财务绩效。EVA是公司经过调整后的余额。1993年Fitzgerald将企业绩效的评价内容确定为财务、竞争、服务质量、革新、灵活性、资源利用等六个方面。Jeffrey于1997年又提出了修正的经济增加值（REVA）指标，该指标将所有决策用一个财务指标联系起来，结束了多种目标的混乱状态。

1993年Banker和Gorr等人使用蒙特卡洛方法产生的仿真数据，对DEA方法和修正的最小二乘法在生产前沿评价方面的差异进行了比较研究。同年，Thanassoulis还使用假设的数据对回归分析方法和DEA方法在效率评价方面的差异作了比较研究。还有学者从绩效评价体系形成过程的角度对评价机制进行了一些探讨，如Scott等人认为组织是一个政治性场所，在这个场所中不同的相关者企图建立自己的标准以实现自身的利益，而这些利益可能是物质的，但也可能是谋求某种对于工作计划或工作活动的控制权。Pfeffer和Walsh等人进一步认为：由于不同的利益相关者都想通过对自身权利的运用，倡导对自己有利的绩效度量方式，因此最终的评价方式就是多个相关者之间讨价还价的结果。

1998年，Ittner C.和D.Larcker分析了在经理报酬决定中财务指标与非财务指标相对权重的决定因素，同时得出“对董事会影响力更大的经理更倾向于在经理报酬计划中纳入非财务指标”的假设并无实证依据。2000年， Banker等人研究发现：顾客满意度指标与企业未来的财务绩效强烈相关；对经理的评价纳入非财务指标后，企业财务绩效与非财务绩效均有所提高。P.Suwignjo等人开发了绩效评价体系的定量模型（QMPMS），通过识别影响绩效以及它们之间关系的因素并将这些因素构建成层级结构来将绩效因素的影响定量化。

此外，近10年来，国外还出现了一些各具特色的融入非财务指标的绩效评价系统，如Peter Drucke的“改革论”，霍尔的“四尺度论”，Kelvin Cross和Richard Lynch的“绩效金字塔”等等，这些都为企业绩效评价体系从传统意义上的财务评价向更加注重有机结合与互动影响评价方向的发展奠定了基础。

另外，还有一部分学者对制造业企业的绩效评价问题提出了自己的看法。如，K.S.Pawar等人认为在目前的制造型组织中，忽视了对产品设计和开发的评价，随着竞争的加剧，在产品的设计和开发阶段应当不断出现与顾客有关的评价方法，另外还应当有一个完善的系统和支持程序来管理评价方法。Mike Bourne等人针对制造业企业由于不断发展而不得不持续更新绩效评价体系的现状开发了一个理论框架，并以三个英国制造业企业为例说明了其用法。

五、国外企业绩效评价发展各阶段的特点分析

随着企业内外环境的变迁、管理理论的发展以及各利益相关者需求的日益多样化，国外企业绩效评价在不同的发展时期呈现出不同的特点。