非营利组织信息披露体系设计

依据有效市场假说，一个组织所披露信息越是真实、完整和充分，将越有助于解决市场的信息不对称问题进而提高市场的有效性。信息不对称的两个典型后果是逆向选择和道德风险，解决逆向选择问题的一个方法是信号传递。如给定一个道德风险的境况，代理人会选择最大化他自身预期效用的努力，而不是最大化合约关系剩余的努力。当代理人使信息公开会使自己的境况变得更好时，他就有兴趣（动机）去传递其特征的信号，但是传递信号需要消耗一定能量（即付出成本），如果行为人无法承受发出信号的成本，即使其有传递信号的动机，该行为也不会是一个有效信号。换言之，一种行为能够承受的成本越高，越能将这种行为与其他行为区别开来，该行为越能成为有效信号。信号传递不仅仅局限于传递者能力和特征，而且还包括情感、品德、道德的因素。非营利组织应具有经济和伦理的“双重责任”，不仅是作为经济实体的“经济人”，而且应作为伦理实体的“道德人”。只有遵纪守法，重视伦理，广施慈善，承担社会责任，做到依德运营和尚德运营，进而化解在契约与信号传递中的道德风险，满足和超越社会公众的期望，才能提高社会公信力。随着社会变迁和信息技术的发展，社会公众对非营利组织的信息需求不再局限于数字化的表内信息，而是更多地关注外生信息的披露。纵观国内外研究现状，系统地研究非营利组织信息披露的文献较少。基于这一原因，从法律层、指南层和披露层三个层面来建构非营利信息披露系统，以期指导非营利组织建立完善的信息披露制度，确保公开信息的准确、及时和完整，减少信息不对称的逆向选择和道德风险；同时为政府职能部门制定政策提供建议。

9.3.1非营利组织信息披露体系设计思路

为了满足政府与社会公众目前和今后对于非营利组织相关信息的需求，有必要建构了一个由“法律层-指南层-披露层”的非营利组织信息披露体系，由政府牵头、各个非营利组织负责建设的信息披露平台。在非营利组织信息披露设计思路中，最高层是法律层，将非营利组织信息披露从立法高度进行要求，提高监管的立法层次，加强对非营利组织信息披露全过程的监督；中间层是指南层，一方面通过设计非营利组织财务报告指南规范非营利组织编制财务报告，另一方面通过设计非营利组织的审计指南规范审计机构编制审计鉴证报告的行为；最低层是披露层，在财务报告指南和审计鉴证指南的双重约束下披露非营利组织财务和非财务信息，包括个别报告和汇总报告两个层面。非营利组织在披露基本报告之外，可以根据信息使用者的要求，披露个性报告，满足信息使用者个性化需求。政府职能部门和非营利组织行业协会可以依据非营利组织按照指南编制和审计鉴证的结果，编制非营利组织信息披露的总报告、行业报告以及分地区报告等分析报告，以便加强监督和管理。三层体系相互交融，不可分割，法律层是保障并起导向作用，指南层是指引，披露层是整个体系的核心，按照信息使用者的需求，提供通用和个性化报告，以提高信息使用者持续满意度为出发点，提高信息的透明度、可信度，满足并超逾信息使用者的期望，进而提升非营利组织的社会公信力，推动非营利组织健康有序地发展。

9.3.2非营利组织信息披露的法律层设计

法律层在整个非营利组织信息披露体系中，起统驭、导向作用。从法律体系来看，各国法律大体上可以归纳为大陆法系和普通法系。前者采取的是形式逻辑体系，法律规范严禁；而后者是以一般判例法为基础，通过有效判例中的规则联系起来构成的一个经验体系。我国的法律体系属于大陆法系，法律体现在宪法之中。迄今为止，我国已先后制定了《中华人民共和国公益事业捐赠法》、《民办教育促进法》等法律，以及《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理条例》、《基金会管理条例》、《民间非营利组织会计制度》、《基金会信息公布办法》、《基金会年度检查办法》、《救灾捐赠管理办法》等部门的规章制度。虽然这些法律和规章制度对非营利组织信息披露有一定的约束力，但随着非营利组织快速发展，实践中暴露出法律规定不够细化、操作性不强、法律法规的配套性缺失等问题，使得现有的法律和制度对非营利组织信息披露的指导价值已力不从心。因而，有必要在宪法、民法通则下制定《非营利组织法》、《慈善法》等经全国人大常委会通过并颁布实施的高层次的法律，以此调整非营利组织的法律规范，在实际操作中与行政法规、部门规章和规范性文件相配套和协调的三级法律体系。

将非营利组织管理和信息披露提高到立法层次，系统性和操作性强，并且强化了政府监管的法律效力。在这个法律体系中，可以借鉴印度的《慈善捐赠法》、韩国的《非营利组织支援法》等亚洲和西方国家的相关法律，参照《中华人民共和国政府信息公开条例》的相关规定，从立法角度构建非营利组织信息披露的整体框架，规定信息披露的基本原则、界定信息披露的主体和客体、内容、形式、时间等基本要素，以及如何进行审计鉴证、问责机制等原则性和纲要性的内容。同时，对现有的行政法规、部门规章和规范性文件进行修订，加强对非营利组织的监管，不仅要做到“重入口、重出口”，而且要重过程和产生效应的全方位披露，如定期披露善款的来源、善款的去向、善款所产生的社会效应、行政支出等。

9.3.3非营利组织系统披露的指南层设计

（1）非营利组织财务报告指南

位于整个体系中间的是指南层，起枢纽和连接作用，是法律层的具体表现，进而指引和指导非营利组织信息披露。制定非营利组织财务报告指南旨在让非营利组织明确信息披露的义务，规范披露的内容、形式、层次、时间和程序等。国家财政部应会同民政部在相关法律规范的约束下，制定非营利组织财务报告指南（包涵财务信息和非财务信息披露），作为非营利组织信息披露的规则和规范性文件，使得非营利组织信息披露时“有章可循，有据可依”。非营利组织财务报告指南应包括但不限于财务报告的主体、客体、准则及信息披露机制等内容。报告主体确定由谁报告、明确非营利组织信息披露的责任和义务；报告准则确定如何编制报告，并且遵循可靠性、相关性、可理解性、可比性、重要性等原则；披露机制确定报告的内容、形式、层次时间等；报告客体是非营利组织信息披露所指向的个人和单位（即信息使用者），即信息披露直接作用的对象。报告主体依据报告准则，并受披露机制的约束，向报告客体进行信息披露。

（2）非营利组织审计鉴证指南

根据信息披露体系设计思路，国家审计署应会同财政部和民政部等相关部门，根据相关法律规范和非营利组织财务报告指南的有关规定，结合我国非营利组织的特点，制定非营利组织审计鉴证指南，作为非营利组织财务报告鉴证的概念框架和约束审计师的行为规范。对非营利组织审计有别于营利组织审计，不仅仅是实施风险评估程序，设计和实施进一步审计程序应对评估的错报风险并纠正被审计单位的重大错报，根据审计结论发表恰当的审计意见；而且应对非营利组织内部控制、治理机制等方面进行审计，从而促使提高非营利组织组织绩效和社会公信力，避免责任缺失和败德行为。在制定审计鉴证指南时，应树立公共问责的审计理念，重视非营利组织利益相关者的诉求，以提升组织的责信度、信息透明度为核心，以及强化监督机制来设计非营利组织审计鉴证指南。首先，应明确非营利组织审计目标，除了传统的合法性、公允性的目标外，还应包括合规性和合理性；其次，对报告主体业务活动和事项认定进行再认定，获取、评价审计证据，与既定标准（财务报告准则和审计鉴证准则）相比较，判断相符程度，据此发表意见，形式审计报告；第三，在整个审计活动要贯彻职业道德准则的要求，并遵循适当的业务质量控制程序；最后，在制定审计鉴证指南时，考虑非营利组织运营的特殊性，其内容至少应包括业务约定、计划、审计证据、职业判断和鉴证风险、审计报告等方面。

9.3.4非营利组织信息披露的披露层设计

非营利组织在信息资源上具有明显的优势，与捐赠者、受益者、政府职能部门、社会公众之间形成了一种不完全信息博弈，导致一些非营利组织违纪违规、责任缺失和败德行为时有发生，严重损害了利益相关者的利益。如何保障利益相关者的利益不受侵犯，更好地为社会提供公共产品和服务配送呢？提高非营利组织信息透明度，向利益相关者传递合法、公允、完整和充分的信息，是解决信息不对称和提高非营利组织社会公信力的关键路径之一。因此，民政部应会同财政部等部门搭建一个非营利组织信息披露平台，为信息使用者提供动态、个性化的服务。为此，可以构建一个信息披露的模型，即“输入-过程-输出”（input-process-output）模型（简称IpO模型）。

为了提高非营利组织社会公信力，必须严把“入口”和“出口”关，入口就是IpO模型中“输入”环节，要求非营利组织将日常业务全面、及时地传递给“过程”环节进行处理，所有输入的业务必须按照民间非营利组织会计制度等制度的相关规定，保证业务真实、客观、可靠和可验证性。“过程”环节包括三部分内容：①非营利组织财务人员按照相关法规和指南的要求编制财务报告，审计师根据审计鉴证指南对其财务报告进行审计（报告编制、审计鉴证与财会和审计人员的职业判断能力密不可分，因此要求非营利组织财务人员和从事非营利组织审计的审计人员要具备良好的专业胜任能力）；②非营利组织对外信息披露的内容通过一定的信息技术、分析技术手段和方法（如云计算、XBRL等）将信息进行编码上传信息平台；③在线信息披露平台为信息使用者提供实时、个性化的信息服务，信息使用者通过在线注册后，可以免费订阅所关注的非营利组织（个体或行业）的信息。“输出”环节就是根据信息使用者的需要传递信息，用户在信息披露平台订阅的信息除了可在网页上浏览外，还可以发送至用户的邮箱，同时系统会发送手机、QQ、MSN短信提醒，使用户可在第一时间内掌握自己关心的非营利组织信息。这个环节的信息不仅可以提供个别报告，还可以提供汇总报告，以便为信息使用者作出正确的决策提供准确、实时的信息或依据。

总之，非营利组织信息披露不规范、运作不透明、内部治理机制失衡、缺乏相应的评估与监督机制，降低了社会公众的信心，也阻碍了非营利组织的发展，并且引起了政府部门、学者、科研机构等的广泛关注。信任建立过程和破坏过程是非对称性的，如何重建非营利组织与社会公众的信任，化危机为转机，是当前非营利组织必须解决的问题。本节就我国建立非营利组织信息披露系统进行了探索性的研究，构建了由法律层、指南层和披露层的信息披露体系，并对每层进行了相应的设计。该体系有助于满足政府、捐赠者、社会公众等信息使用者对非营利组织信息披露的需求，有助于加强非营利组织内部治理和外部监督，对规范信息披露、提升信息披露的质量和提高社会公信力是大有裨益。