国外应对电子商务关税问题的法律政策

四、国外应对电子商务关税问题的法律政策

针对电子商务所带来的关税问题，美国、欧盟、WTO及OECD等国家或组织，都展开了深入、广泛的讨论与研究。少数国家颁布了一些有关电子商务税收的法规与政策，一些国家和国际性组织已就电子商务税务政策形成了框架协议并确立了一些原则。下文，笔者将着意介绍一下目前美国、欧盟等国家和国际组织的电子商务政策。

(一)美国的关税法律政策

美国是电子商务应用时间最早、应用面最广、普及率最高的国家。据1999年统计，当时世界上90%以上的电子商务活动发生或者来自美国，其电子商务销售额占世界电子商务销售额的75%以上。^[69]

从1995年12月开始，美国便开始制定与电子商务有关的税收政策，并成立了电子商务工作组，确立了制定电子商务税收政策的基本原则:政府的目标是支持并执行一个适用于电子商务发展的可预期的、始终如一的、简单的法律环境，避免对电子商务进行不适当的限制。^[70]

1997年美国总统克林顿发表《全球电子商务纲要》(A Framework For Global Electronic Commerce)，对于电子商务税收的议题上，提出以下方针:

(1)税收应保持中立性，以免妨害电子商务的发展;(2)课税必须简单、透明及易于执行;(3)尽量减少繁杂的账簿记载的要求;(4)该税收制度应符合美国及国际社会的税收体系;(5)商品或劳务经由网络传输的，应免征关税。^[71]

在这份被誉为美国全面进入信息化时代的“独立宣言”的文件中，对于因特网和电子商务引起的税收问题，也表明了美国政府的立场和态度。^[72]

随后，为避免各州对于电子商务各行其是，各自规定不同的税赋，影响电子商务的发展，美国国会在1998年10月通过了《互联网免税法案》(Internet Tax Free Act，简称ITFA)，禁止各州和地方政府对互联网接入服务征税，也不允许在现行税收的基础上增加新的税种。此后，国会又分别在2001年、2004年和2007年对法案进行了三次延期，直至2011年。ITFA的主要内容是保证在法案有效期内避免对电子商务课征新税、多重征税或税收歧视等。此外，国会还重申了对电子商务不得课征联邦税，指定互联网为免关税区;以及美国应积极通过欧盟与WTO，使各国能达成对电子商务不课征关税及歧视性税收的决心。^[73]

从表面上看，美国以“对电子商务征税会阻碍这一新兴贸易方式的发展”为理由主张电子商务零关税政策，但事实上，美国政府制定电子商务关税政策是要通过零关税政策使得美国企业越过“关税壁垒”进行全球电子贸易扩张，以保持美国电子商务在世界的优越地位。美国不仅是一个电子商务最为发达的国家，而且还是一个服务贸易出口大国，其通过网络实现全过程数字化交易的产品和服务(如软件、电子书籍杂志、电子音像制品、咨询服务等)所创造的价值与利润，目前已经大大超过了传统的制造业。因此，如果能实现电子商务的零关税，美国的服务贸易出口额将会有极大的增长，并能进一步巩固其全球垄断地位。

值得注意的是，美国作为电子商务最为发达的国家，在世贸组织的部长级会议的筹备过程中并没有特别突出地强调电子商务并极力推动开展有关电子商务多边规则的谈判。但是，美国在电子商务问题上利益不会因此而受到影响。因为，美国目前在电子商务领域的实际利益，主要体现在与电子商务有关的基础设施的市场准入和对电子传输免征关税两个方面。在基础设施市场准入问题上，比如硬件方面，如计算机、通信设备等，美国可以通过工业品关税谈判以及ITA(信息技术协议)而进一步推进贸易自由化;在软环境方面，比如互联网接入及服务等，美国可以在既定的服务贸易谈判中推动WTO成员实现电信部门更高的市场开放水平来获利。在制定多边规则的条件尚未成熟的情况下，美国寻求的是更为现实的目标，即确保继续维持对电子商务免征关税的现状，并保证WTO现有协议尽可能地适用于电子商务，以避免使电子商务在现阶段的发展面临不必要的管理上的障碍。^[74]

(二)欧盟的关税法律政策

1997年4月，欧洲贸易委员会发布了《欧洲电子商务动议》，初步阐明了欧盟为电子商务的发展创建“清晰与中性的税收环境”的基本政策原则。在该动议中，欧盟执委会认为现行的增值税税制完全能够适用于数字化商品与劳务，并反对就电子商务课征新税，例如开征“比特税”等网络传输新税种。^[75]除了考虑到开征新税有违税收中性原则之外，欧盟执委会更是直接地指出，在电子商务的发展上，欧洲已经远远落后在美国之后，若再对电子商务课征新税，将不利于与美国企业竞争。^[76]

相比美国而言，欧盟在对待电子商务的税收政策方面显得相对保守，倾向于制定较为严格的监察和管理措施，在免征关税问题上也表现得较为慎重，主要是担心免税会影响各成员国的财政收入。但目前也原则上同意不再对开展电子商务经济活动的公司征收新的税种，并就跨国电子商务的有关原则与美国达成了一致。由于美国不遗余力地向全球兜售其电子商务免税区的主张，出于对电子商务的扶持，欧盟于1998年6月发表了《关于保护增值税收入和促进电子商务发展的报告》，并与美国就免征电子商务(在互联网上销售电子数字化产品)关税问题达成一致;相对应的是美国对欧盟就电子商务的货物或服务课征增值税给予认可和妥协。

欧盟从本地区的利益出发，于2000年6月8日提出对外国企业通过互联网向欧洲消费者提供电子化商品和服务征收增值税，^[77]这些产品和服务包括以数字化形式下载的磁盘、软件、录像、电脑游戏等。欧洲委员会认为这种做法与OECD提出的在消费发生地征税的电子商务税收原则一致，因此该建议受到欧盟国家的普遍欢迎。

在没有违背税收中性原则的前提下，欧盟将现有的增值税税制扩展适用到电子商务的交易中，既保证了成员国的财政收入，又不至于影响欧盟范围的电子商务的发展。而与美国达成协议认可电子商务为“免关税区”，实际上亦是为了获得美国对欧盟就电子商务课征增值税的妥协的对价。因为，根据欧盟新修正的增值税第6号指令，对于欧盟成员国之外的外国企业向欧盟内消费者提供电子商务之商品或劳务，必须要求在欧盟中任选一个国家注册和缴纳增值税。这就使得美国公司通过互联网在欧盟营业也必须向欧盟缴纳增值税，这样也使得欧盟成员内的企业获得了相对公平的税赋水平和市场竞争力。

(三)其他国家的关税法律政策

日本政府于1998年5月，联合美国政府发表了《美日电子商务联合声明》，该声明强调了在电子商务发展中，避免对电子商务传输增加新的税收;两国将在OECD的组织下，参与制定电子商务税收政策的工作等。具体到税收政策方面有以下两个方面:(1)关税:目前对电子传输是征收关税的，美国和日本将联合起来，共同努力，使全球都意识到免征关税的环境继续保持的重要性，因为电子商务自由贸易将推动电子商务的发展，并促进全球电子经济的增长。两国将保持目前这种对电子传输免征关税的状况。(2)税收:两国将积极参与到OECD开发电子商务税收框架的工作中，并认为紧密的合作及相互协助是进行有效的税收管理及防止因特网贸易下逃税和避税的关键。^[78]

加拿大有关电子商务的征税规定，要看不同的征税条目和不同税收地区的特别规定。加拿大对于不易确认的来源所得以及网站、服务器是否属于常设机构，主要以电子商务的货物劳务销售者居住地为征税依据，或视非独立服务器为常设机构。当进行电子商务时，如果不易确定货物提供地、合约签订地、付款地等，则必须分辨非居住者公司是否在加拿大从事营业活动。加拿大对电子商务征税政策所持的原则为:(1)政府应避免制定不适当的法令或限制措施妨碍电子商务的发展;(2)加强与国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进网络交易;(3)注重公平，电子商务与非电子商务交易功能相同的纳税人，征税要一致，不能因交易形态而有所差别。^[79]就电子商务的关税政策来看，加拿大与美国持相同意见，主张对电子商务免征关税。

新加坡于2000年8月31日发布了电子商务的税收原则，确认了有关电子商务所得税和货物劳务税的立场。(1)在所得税方面，主要以是否在新加坡境内营运作为判定所得来源的依据。例如，公司在新加坡营运，所有营业利润包括电子商务交易所产生的营业利润，均属于来源于新加坡的所得，应征收新加坡所得税;公司在新加坡境外营运所得不征收新加坡所得税，在境内设立网站及分支机构的所得为新加坡所得，应征收所得税。(2)在货物销售方面，如果销售者是货物登记的营业人员，在新加坡境内通过网络销售货物和传统货物一样要征税。(3)在劳务及数字式商品方面，向新加坡登记的营业人提供的劳务，劳务收买人应缴纳3%的货物与劳务税，除非提供的劳务属于零税率劳务。^[80]

印度政府于1999年4月28日发布一项规定，对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费并在印度征收预提税。这一举措不但是对美国免税区主张的一个坚决否定，而且使印度成为了首先对电子商务征税的国家之一。^[81]预提税是所得来源国对非居民来源于本国境内的股息、利息、租金以及特许权使用费等间接投资所得在支付时进行预先扣缴的一种所得税。前文已经谈到，电子商务的无纸化、无界性等特征，使得传统的国际税收理论在电子商务环境下的适用显得困难重重。但如果采用预提税方案解决电子商务的跨国税收征收问题，可以使居住国和来源国公平地分享网络经济带来的税收利益。^[82]印度政府考虑到现行欧美发达国家免征关税，以及电子商务关税征管面临的困境，对跨境网络商品或劳务计征预提税，无疑是一个比较妥当的方案，一方面可以保障政府的财政收入，另一方面又可以在电子商务的关税政策方面与其他国家保持一致，有利于对外贸易的交往。

(四)有关国际组织的态度

1.世界贸易组织(WTO)

WTO成员在美国的倡导下，已将“如何将电子商务贸易免税纳入世贸组织开放贸易原则”作为该组织讨论的一个重要议题。在1998年5月20日举行的日内瓦部长会议上，由于美国的极力推动，世界贸易组织132个成员通过了一项协议:即互联网零关税状态至少延续一年的协议，各成员将不对电子商务课征新关税，使通过互联网进行的贸易活动可以顺利越过各国国界，但是对仍然采用传统物流方式进行交付的间接电子商务在货物跨越关境时则仍需征关税。

2005年12月在香港举行的WTO第六次部长级会议，明示延展对电子传输免征关税的做法是一个进步。但是成员们对于达成一个永久免征关税的决定、数字产品的识别或者保证数字产品现存自由贸易环境的其他措施仍无法取得共识。

目前WTO成员内部对于电子商务关税问题的分歧焦点主要集中在对于数字化产品的归类。对于数字化产品的性质，在短期内各方很难达成一致。分歧的背后是电子商务处于不同发展水平的国家间的利益的冲突。发达国家如美国支持将GATT适用于数字产品贸易，这样可以获得更大的自由化水平;欧盟建议应把数字化产品视为新的产品和服务单独谈判，这样在某些竞争力强的领域可以通过适用GATT完全自由化而在某些竞争力尚弱的部门选择保护的策略;发展中国家如中国、印度等，主要是那些不具有强势电子商务部门的国家，则支持将数字产品识别为服务。它们考虑的出发点在于:为培育它们自己的产业，规制数字产品需要灵活性，仓促的自由化会带给发达国家的电子商务产业不公平的优势。^[83]

WTO的建议是将这类数字产品归于GATS下，但要使置于GATS下的电子产品和其有形等价物享有相同的待遇，那么如何在各方的承诺时间表中添加一定的内容，使得这种GATS下的待遇达到GATT水平将非常困难。目前，各成员保持着对这类产品征收零关税的做法，但这毕竟只是暂时性的措施，长期措施仍有待讨论。

WTO不对电子商务征收关税主要是基于以下三个原因:其一，旨在通过这一优惠措施极力推进电子商务这种新型商业模式的推广与应用;其二，从实际操作的情况来看，即便不这样做，也很难从税收的角度对数字产品的电子商务实行有效的控制;其三，我们所说的数字产品，根据WTO组织协议中的信息技术协议(即ITA协议)，许多发达国家已经实现了对这类产品的零关税。

以美国为首的一些发达国家从自身的国家利益出发，希望能够永久性取消电子商务关税，但是，发展中国家对完全免除关税一直持慎重态度，因此暂免征收电子商务关税是目前比较可行的最好的一种选择。可以说，WTO关于电子商务关税的协议是在这些国家暂时性妥协中达成的，延期征税或暂免征税也是迫于各方压力而进行的妥协。^[84]

2.经济合作与发展组织(OECD)

在1997年11月于芬兰举行的会议中，OECD受国际委托制定适用于电子商务的税务框架条件，提出了“电子商务:税务政策框架条件”的报告。该报告制定了适用于电子商务的税务原则:中立、高效、明确、简便、有效、公平和灵活;概述了税务政策框架公认的条件。

1998年10月，OECD组织召开了渥太华电子商务会议，会议形成的《电子商务:税收框架条件》成为OECD研究电子商务税收问题的出发点。根据此次会议的精神，OECD主张对电子商务不应征收关税。跨国交易中的消费税应当在消费地征收。在解决税收管辖权问题之前首先要解决产品和服务的界定问题。会议认为，为了征收消费税，数字产品的供应则不应当被看做是商品销售，从而音乐、影像或软件等数字产品就归属于增值税规则下的“服务”而不征收进口关税。

1999年的巴黎会议，OECD声明了一个重要观点:对电子商务免征关税不等同于对电子商务免征其他税。另外，OECD反对联合国提议的根据被传送的文件大小征收的“比特税”。^[85]在常设机构问题上，OECD主张要区分计算机设备件和软件，只有前者才构成常设机构，并且明确表示反对常设机构的“废止说”。

OECD并不主张各国对现有税收体制进行根本性的变革，在基本制度上仍然是沿用了过去的关税、增值税和消费税等税制。考虑到电子商务的特殊性，OECD在主张免征关税的同时，建议把通过互联销售的数字化产品视为劳务销售而征收增值税。欧盟后来制定的电子商务税收政策即采纳了OECD的建议。

3.全球信息基础设施委员会(GIIC)

GIIC是一个非政府组织，它致力于私营和政府机构在信息网络上的合作与信息的基础建设，它实质上又是一个协调机构，因为电子商务的发展自然能促进信息的基础建设，所以它在电子商务税收方面的政策主张:(1)不需要额外征税;(2)网上和网下的实务税收同等对待;(3)电子购物实地运送的货物应征收与邮购业务同样的交易税;(4)电子商务由于具有全球性所以不应额外收税;(5)不应对用户传送和下载的文件收税;(6)政府应避免国内和国际双重课税。^[86]