境内采购所涉流转税优惠问题

一、境内采购所涉流转税优惠问题

如本章第一节所述及，《公约》和BIE的专项规章中未明确要求世博会的主办国为参展者在主办国境内采购货物和服务给予流转税退税或免税优惠。然而，BIE制定的《特殊规章编写指南》则明确提出，要求世博会主办国和组织者在有关“货物的运输、清关和装卸”的特殊规章中列明本次世博会有关参展者在主办国本地采购和租用物品所涉及的流转税和消费税免除的问题。值得注意的是，要求世博会主办国在一份有关货物通关和物流相关的特殊规章中明确一个与通关、物流乃至与边境税都不直接相关的国内税问题，足以见得这一问题对世博会参展国而言所具有的重要意义。

实践中，为参展者在主办国境内采购的用于世博会的货物和服务退还流转税，已成为近期举办的世博会的惯常做法。主办国往往将其视为给予参展国的一种优惠措施。因此，除了在涉及货物通关和物流的特殊规章中确立这一流转税优惠制度外，世博会主办国和组织者通常还会在有关展区总代表及其工作人员的特权与优惠的特殊规章里再次重申和强调相关制度。

1.2000年汉诺威世博会

《汉诺威世博会第6号特殊规章》第27条第2款规定，德国联邦政府将与下萨克森州政府合作，确保参展者下列类别的货物和服务，不征收增值税和进口流转税：（1）与参展者的展馆设施和展品的建造、安装和拆除直接相关而取得的货物和服务；（2）与参展者展馆的运营和世博会园区的展示直接相关而取得的货物和服务；（3）为官方参展者代表所取得的货物和服务（包括其工作人员的住宿），可根据有关常驻外交使团（permanent foreign diplomatic missions）、职业领事官员（career consular posts）及其外籍官员的流转税退还的法令免除增值税。《汉诺威世博会第13号特殊规章：有关展区总代表的特权和优惠》第8条第2款重申了上述内容。

2.2005年爱知世博会

在日本境内采购货物和服务所涉的流转税主要为消费税（consumption tax），消费税率统一为5%。其中，国家层面的消费税为4%；地方层面的消费税为1%。

《爱知世博会第7号特殊规章》第22条规定，官方参展者在主办国采购的下列货物和服务，可按照日本法律和法令的规定履行必要程序，以获得消费税退税：（1）在展馆相关的建设、安装和拆除过程中购买的货物和服务；（2）在展示和运营中购买的货物和服务。《爱知世博会第12号特殊规章：给予展区总代表及其工作人员的优惠》第6条第5款重申了上述内容。

为实施特殊规章的有关消费税退税的规定，爱知世博会在其《官方参展者指南第GL12-3号：有关消费税退税程序的指南》（Expo 2005 Guidelines for Official Participants：Guidelines for Consumption Tax Refund Procedures，简称《消费税退税程序指南》）详细列出了参展者可享受退税的采购范围，以及申请退税的具体步骤和相关表式。从特殊规章的规定上看，爱知世博会参展者享受退税的货物范围较小，并不包括汉诺威世博会列出的第（3）类，即为参展者工作人员所采购的货物和服务。然而，《消费税退税程序指南》大大拓展了享受退税的货物和范围。依据《消费税退税程序指南》的列举，参展者如下20个方面的采购费用均可享受营业税退税：（1）展示规划和设计的费用；（2）设备、装饰和相关工程的费用；（3）设计费用；（4）建造费用；（5）展示材料、音像设备等硬件采购或租赁和安装的费用；（6）展示及音像软件制作的费用；（7）办公用品的费用；（8）检查、维护和替换物品的费用；（9）保险费；（10）国家馆日或特别日等活动的费用；（11）展馆水、电、燃气、空调和污水处理的费用；（12）沟通推介费用；（13）废物处理的费用；（14）世博会结束后拆除和废物处置的费用；（15）工作人员住宿费用；（16）工作人员的餐饮、供应、暖气、电、水等；（17）商店和厨房装修，及其销售、行政运行的费用；（18）制作和印刷分发给参观者和贵宾的宣传册的费用；（19）制作分发给参观者和贵宾的纪念品的费用；（20）完成海关核销手续的货物在保税展示区处置的费用。

根据《消费税退税程序指南》的规定，要求享受消费税退还的参展者，应事先向相关税务机关要求获得纳税企业地位（taxable entrepreneur status）。通常而言，获得纳税企业地位的参展者每年办理一次退税手续，但相关参展者也可向税务机关申请每季度办理一次退税手续。参展者应在每个退税期间（一年或一季度）结束后的两个月内提出退税申请，相关的退税款项通常会在参展者提出申请后的两个月内退还至参展者的相关账户。

3.2008年萨拉戈萨世博会

萨拉戈萨世博会有关通关和物流的《第6号特殊规章》中没有涉及参展者境内采购流转税优惠的条款。然而，《萨拉戈萨世博会第11号特殊规章：有关展区总代表及其工作人员的特权和优惠》第7条明确，“增值税的免除延伸至参展者在西班牙境内与其展示相关的运作活动。具体条件在《总部协定》附件II第一部分规定”。

萨拉戈萨世博会《总部协定》附件II为“有关2008年萨拉戈萨世博会官方参展者税收事务的财务条款”（Schedule II：Fiscal Provisions Affecting Taxation of Official Participants at the International Exhibition Zaragoza 2008）。该附件的第一部分即为增值税免除事宜。

根据《总部协定》附件II第一部分的规定，萨拉戈萨世博会的官方参展者在西班牙境内与世博会直接相关的交易，均可享受增值税免除，且上述增值税免除并不以互惠为条件。具体而言，享受免除增值税的交易包括七个方面：（1）参展者基于官方用途而必须进口或从共同体内部购买和交付的货物；（2）参展者展区代表及其工作人员、家庭成员等符合条件的人员用于个人使用或消费而进口或从共同体内部购买和交付的必要数量的货物；（3）参展者用于展区代表及其工作人员住宿所进行的租赁；（4）参展者与承包商之间，为了展馆的建设、改造、安装或装修，以及展馆的拆除所做的工程建设安排（无论是否包括原材料）；（5）参展者基于官方用途而必须进口或从共同体内部购买和交付的办公用品，且相关的每张发票所载的金额超过300欧元；（6）向参展者展馆，以及展区代表及其工作人员的住所提供的水、燃气、电和燃料，以及电话、无线电报等通讯服务；（7）与参展者展馆运行以及参展者在世博会期间在世博会园区举办活动直接相关所取得的货物和服务。在操作方式上，萨拉戈萨世博会有关参展者增值税的免除主要参照其对外交和领事人员补贴或免税的方式实施。

从上述规定中可见，附件II第一部分有关参展者增值税免除的规定是综合性的，不仅包含参展者在境内采购产生的增值税优惠问题，也包含其进口货物所涉的进口环节增值税的优惠问题。

4.评析

综合汉诺威世博会、爱知世博会和萨拉戈萨世博会等近期举办的世博会的有关规定与实践可见，虽然世博会国际规则中并无明确的要求，虽然流转税的具体税种各不相同，但给予参展者境内采购相关货物和服务流转税的优惠已成为世博会主办国的惯常实践。

尽管不同的世博会主办国可以对享受流转税优惠的货物和服务范围作不同的梳理和列举，然而从近期举办的世博会的实践中仍可概括出参展者境内采购货物和服务在流转税优惠方面具有如下几个特点：（1）在范围上，享受流转税优惠的采购或交易范围系以参展者参展世博会直接相关为限，既包括货物采购，也包括服务采购，涵盖十分广泛；（2）在用途上，享受流转税优惠的既包括参展者用于官方用途的货物和服务，也包括用于其工作人员自用和消耗所必需的货物和服务；（3）在时间上，享受流转税优惠的货物和服务，跨越了参展者展区建设、布展、运营和世博会结束后撤展拆馆的各阶段；（4）在限制上，世博会主办国均要求流转税优惠应符合必要的程序和条件，特别是有合理、必要数量的限制，以防止相关优惠政策为参展者所滥用。