个人所得税优惠政策的筹划

第四节　个人所得税优惠政策的筹划

一、个人所得税优惠政策的法律规定

（一）免纳个人所得税的规定（《中华人民共和国个人所得税法》规定）

（1）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。

（2）国债和国家发行的金融债券利息（国债利息，是指个人持有中华人民共和国财政部发行的债券而取得的利息所得；所说的国家发行的金融债券利息，是指个人持有经国务院批准发行的金融债券而取得的利息所得）。

（3）按照国家统一规定发给的补贴、津贴（按照国家统一规定发给的补贴、津贴，是指按照国务院规定发给的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴和国务院规定免纳个人所得税的补贴、津贴）。

（4）福利费、抚恤金、救济金（福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费；所说的救济金，是指国家民政部门支付给个人的生活困难补助费）。

（5）保险赔款。

（6）军人的转业费、复员费。

（7）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。

（8）依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得（依照我国法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得，是指依照《中华人民共和国外交特权与豁免条例》和《中华人民共和国领事特权与豁免条例》规定免税的所得）。

（9）中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得。

（10）经国务院财政部门批准免税的所得。

（二）有下列情形之一的，经批准可以减征个人所得税

1.残疾、孤老人员和烈属的所得。

2.因严重自然灾害造成重大损失的。

3.其他经国务院财政部门批准减税的。

（三）财政部、国家税务总局规范性文件规定的个人所得税减免税优惠

下列所得，暂免征收个人所得税（财政部国家税务总局《关于个人所得税若干政策问题的通知》财税字［1994］020号）。

（1）外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。

（2）外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。

（3）外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。

（4）个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。

（5）个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费。

（6）个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得。

（7）对按国发［1983］141号《国务院关于高级专家离休退休若干问题的暂行规定》和国办发［1991］40号《国务院办公厅关于杰出高级专家暂缓离退休审批问题的通知》精神，达到离休、退休年龄，但确因工作需要，适当延长离休退休年龄的高级专家（指享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者），其在延长离休退休期间的工资、薪金所得，视同退休工资、离休工资免征个人所得税。

（8）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。

（9）凡符合下列条件之一的外籍专家取得的工资、薪金所得可免征个人所得税:

①根据世界银行专项贷款协议由世界银行直接派往我国工作的外国专家。

②联合国组织直接派往我国工作的专家。

③为联合国援助项目来华工作的专家。

④援助国派往我国专为该国无偿援助项目工作的专家。

⑤根据两国政府签订文化交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。

⑥根据我国大专院校国际交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。

⑦通过民间科研协定来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国政府机构负担的。

（四）对在中国境内无住所，但在境内居住1年以上、不到5年的纳税人的减免税优惠

《个人所得税法实施条例》规定:在中国境内无住所，但居住1年以上5年以下的个人，其来源于中国境内的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过5年的人，从第6年开始，应当就其来源于中国境内外的全部所得额缴纳个人所得说。

（五）对在中国境内无住所，且在一个纳税年度中在中国境内居住不超过90日的纳税人的减免优惠

《个人所得税法实施条例》规定:在中国境内无住所，且在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。

二、个人所得税税收优惠政策的筹划方法

（一）免征额的安排

中国个人所得税规定的免征额是月收入2 000元，而且税法还规定个人所得税实行代扣代缴、代征代缴，即实行源泉扣缴的管理办法。因此，通过合理安排收入渠道及支付次数，充分利用免征额的规定，使免征额达到最大化，以减少应纳税额，从而降低税负。如在劳务报酬的安排上可通过多次支付的方法使每次支付额在800元以下，由于每次的收入所得均在免征额以下，因此取得免于缴纳个人所得税的税收利益。

（二）扣除境外已纳税额

在对纳税人的境外所得征税时，会存在其境外所得已在来源国家或者地区缴税的实际情况。基于国家之间对同一所得应避免双重征税的原则，我国在对纳税人的境外所得行使税收管辖权时，对该所得在境外已纳税额采取了分不同情况从应征税额中予以扣除的做法。

我国税法规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

已在境外缴纳的个人所得税税款，是指纳税人从中国境外取得的所得，依照该所得来源国家或者地区的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的税款。

依照税法规定计算的应纳税额，是指纳税人从中国境外取得的所得，区别不同国家或者地区和不同应税项目，依照税法规定的费用减除标准和适用税率计算的应纳税额；同一国家或地区内不同应税项目的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。

纳税人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税额；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但是，可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过5年。

［案例7－25］某纳税人在2009纳税年度，从A、B两国取得应税收入，其中:在A国一公司任职，取得工资、薪金收入69 600元（平均每月5 800元），因提供一项专利技术使用权，一次取得特许权使用费收入30 000元，该两项收入在A国缴纳个人所得税5 200元；因在B国出版著作获得稿酬收入15 000元，并在B国缴纳该项收入的个人所得税1 720元（注:B国跟中国没有税收协定）。计算其在中国应纳税额。

分析:

纳税情况如下:

1.A国所纳个人所得税的抵免限额

按照我国税法规定的费用减除标准和税率，计算该纳税义务人从A国取得的应税所得应纳税额，该应纳税额即为抵免限额。

（1）工资、薪金所得。该纳税义务人从A国取得的工资、薪金收入，应每月减除费用4 800元，其余额按九级超额累进税率表的适用税率计算应纳税额。

每月应纳税额为:

　　（5 800－4 800）×10－25＝75（元）

全年应纳税额为:75×12（月份数）＝900（元）

（2）特许权使用费所得。该纳税义务人从A国取得的特许权使用费收入，应减除20%的费用，其余额按20%的比例税率计算应纳税额，应为:

　　应纳税额:30 000×（1－20%）×20%＝4 800（元）

根据计算结果，该纳税义务人从A国取得应税所得在A国缴纳的个人所得税额的抵免限额为5 700元（900＋4 800）。其A国实际缴纳个人所得税5 200元，低于抵免限额可以全额抵扣，并需在中国补缴差额部分的税款，计500元（5 700－5 200）。

2.B国所纳个人所得税的抵免限额

按照我国税法的规定，从没有税收协定的国家取得的收入，不进行抵免，因此纳税义务人从B国取得的稿酬收入，应按“劳务报酬所得”适用税率照常纳税，减除20%的费用，就其余额按20%的税率计算应纳税额并减征30%，计算结果为:

　　［15 000×（1－20%）×20%］×（1－30%）＝1 680（元）

因其收入不进行抵免，该纳税义务人的稿酬所得在B国实际缴纳个人所得税为3 400元（1 720＋1 680）。

筹划建议:由于境外已纳税额的扣除只适用于和中国有税收协定的国家，因此，纳税人如果预期一项劳务或其他的投入从两个国家都能取得相同的收入时，就应该选择投入到与中国有税收协定的国家，这样就能实现实际收入最大化的原则。

（三）合理安排公益性捐赠支出

税法规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，允许从应纳税所得额中扣除，其扣除标准一般以不超过纳税人申报应纳税所得额的30%为限。上述捐赠是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠，以推动公益事业的发展。

计算公式为:

　　捐赠扣除限额＝申报的应纳税所得额×30%

　　当实际捐赠额≤扣除限额时，允许扣除的捐赠额＝实际扣除额；如果实际捐赠额大于捐赠额时，只能按捐赠限额扣除。

　　应纳税额＝（应纳税所得额－允许扣除的捐赠额）×适用税率－速算扣除数

［案例7－26］某人获10 000元的劳务报酬，将2 000元捐给民政部门用于救灾，将1 000元直接捐给受灾者个人，那么，此人应缴纳多少个人所得税呢?

分析:

方案一:如不进行税收筹划，则纳税情况如下

捐给民政部门用于救灾的2 000元，属于个人所得税法规定的捐赠范围，而且捐赠金额未超过其应纳税所得额的30%:

　　捐赠扣除限额＝10 000×（1－20%）×30%＝2 400（元）

实际捐赠2 000元，可以在计税时，从其应税所得额中全部扣除。

直接捐赠给受灾者个人的1 000元，不符合税法规定，不得从其应纳税所得额中扣除。根据劳务报酬一次性收入超过4 000元的，其应纳税所得额和应纳个人所得税如下:

　　应纳税所得额＝每次收入额×（1－20%）

　　应纳个人所得税＝（应纳税所得额－允许扣除的实际捐赠额）×20%根据上式计算，该人应纳个人所得税如下:

　　应纳税额＝［10 000×（1－20%）－2 000］×20%＝1 200（元）

方案二:如果进行税收筹划，该人向慈善机构捐赠3 000元用于救灾，那么所捐赠的金额可以全额扣除，则纳税情况如下

　　应纳税额＝［10 000×（1－20%）－3 000］×20%＝1 000（元）所以，捐赠额虽然一样，但不同的捐赠方式缴纳税收不同。

因此，根据以上规定，纳税人在进行捐赠时应注意以下几点:

1.避免直接性捐赠

根据税法的规定，纳税人直接对受益人的捐赠不得在税前扣除。因此纳税人应尽量避免直接性捐赠，选择通过中国境内的社会团体、国家机关等进行捐赠。

2.合理选择捐助对象

税法规定一般的公益性捐赠的扣除限额为30%，但下列捐赠允许在计算个人所得税时全额扣除:

（1）个人通过非营利的社会团体和国家机关向教育事业的捐赠；

（2）个人通过非营利性社会团体和国家机关向红十字事业的捐赠；

（3）个人通过非营利性社会团体和国家机关对公益性青少年活动场所的捐赠；

（4）个人向慈善机构、基金会等非营利机构的公益性、救济性捐赠。

纳税人在进行捐赠时，可通过选择以上几项可以全额扣除的捐赠项目进行捐赠，以使捐赠额可以得到全额税前扣除。

3.选择适当的捐赠时期

纳税人对外捐赠是出于自愿，捐多少、何时捐都由纳税人自己决定。允许按应纳税所得额的一定比例进行扣除，其前提必须是取得一定的收入，也就是说，如果纳税人本期末取得收入，而是用自己过去的积蓄进行捐赠，则不能得到税收抵免。因此应尽量选择在自己收入较多（适用税率较高）的时期进行捐赠，以获得较大的税收抵免好处。