税收筹划的基本方法与步骤

第五节　税收筹划的基本方法与步骤

一、税收筹划对筹划人员的要求

(一)职业道德要求

作为从事税收筹划业务的人员，重要的是要有良好的职业道德。要求做到：

1.具有为纳税人服务的意识。税收筹划的直接目的是为纳税人谋求税收利益，为纳税人服务应该成为税收筹划者的从业宗旨。尤其是受托业务作为一种有偿服务更是要把优质服务放在首位，这既是税收筹划的目的决定的，也是税收筹划业务发展的要求。没有优质高效的服务，就不可能得到纳税人的认可。决不能是只收费不服务，或者多收费少服务，收费与服务不对称等。真诚的服务能为税收筹划业的发展创造更多的良机，赢得更大的市场。

2.诚实守信、遵纪守法。税收筹划是一个政策性很强的工作，诚实守信、依法筹划是行业的要求。在筹划的过程中，要实事求是，根据企业的实际情况，正确的应用税收政策，设计效益最好的纳税方案。决不能违背税法、信口开河、不负责任地夸大税收筹划的利益，更不能诱导企业弄虚作假，进行偷税、骗税。同时要把税收筹划方案实施中的各种可能发生的风险以及规避风险的方法告知对方，让企业对税收筹划方案的实施效果有一个正确的认识与预期。

3.为纳税人保密。税收筹划的过程必然要涉及企业大量有关生产经营及财务状况的数据资料，其中有些可能属于企业的商业秘密。除按国家法律法规规定必须上报有关部门外，任何单位和个人都不得泄露企业的商业机密。如我国《税收征管法》第八条规定“纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。”税收筹划人员必须遵守职业道德和法律规定，在工作中要妥善保管好这些重要资料及数据，严防丢失，更不得向外泄露，否则要承担法律责任。

(二)业务技能要求

1.精通税法。如前所述，税收筹划是企业在生产、经营、投资、理财决策前，通过对国家税收政策的应用，谋求税收利益。如果对国家税法不熟悉、不了解、不精通，则不可能做出好的筹划方案，甚至会做出自以为是一个好的方案实则是不符合税法或触犯税法的偷税策划。尤其是在经济波动时期，出于对宏观经济的调节，国家税收政策及税法也在不断调整和修改，税收筹划人员必须掌握这些变动，即时调整筹划谋略和方案，以争取获得最佳的筹划效果。

2.懂得财务会计知识。税收筹划本身就是一种财务筹划行为，要运用许多财务会计的理论和方法，如固定资产管理、流动资产管理、会计核算方法中关于存货的计价规定、费用的核算、折旧的规定等，而这些规定又与税法的规定有所不同，不同的会计选择就会带来不同的税负。如果不懂财务会计，就不可能做出正确的税收筹划方案。

3.知晓相关经济法律。税收筹划的原则之一是遵循国家的法律法规，即必须在法律法规许可的范围内充分运用法律法规赋予的合法权利进行税收筹划。否则会出现从税收的角度看起来是可行的方案，但从其他经济法律的角度看是不合法的筹划方案。例如在公司的设立上，《公司法》是有很多法律规定的，这些规定与税负是什么关系，就必须搞清楚。

4.了解金融。企业的投资、筹资、融资方式，国家的贷款政策、利率政策、汇率政策及其变动等，都与税收筹划有密切的关系，税法在利息的扣除方面也有不同的规定，如果税收筹划人员不了解金融及其相关政策规定，轻者会失去应得的税收利益，严重的会导致税收筹划方案失败。了解金融会使税收筹划更精密，获得更多的税收利益。

5.有良好沟通能力。税收筹划需要掌握税收政策法规的最新信息，正确理解和应用税收政策法规，也需要代纳税人办理许多相关的法定手续和通过一些行政性、法律性程序，还需要详细了解纳税人的需求、目的以及生产经营状况等。而在这个过程中，首先需要与纳税人沟通，其次要与税务部门、工商部门、公安部门以及政府其他部门沟通，特殊情况下还有可能要与律师、法官等接触与沟通。这其中最重要的是与税务机关的沟通与协调，使税收筹划方案得到它们的认可与支持。因此，良好的沟通能力对于税收筹划人员来说是非常重要的素质要求。

二、税收筹划的一般方法

(一)了解税制立法的背景和立法精神

税收筹划总是在一定的税制条件下进行的，因此，不仅要了解现行税制的具体规定，还必须了解税制的立法精神和立法意图，即税制形成的背景，以利于充分理解和把握政府税收立法原则和政策导向。

在现代社会，税收既是一国为满足公共需要、提供公共商品的资金筹集方式，也是实施宏观经济调节的重要手段。一般而言，国家制定税收制度：一是考虑财政收入的需要;二是体现一定时期的经济政策和社会政策，为宏观调控服务;三是充分发挥各个税种的功能作用。对于国家需要鼓励发展和需要扶持的产业、产品以及需要鼓励投资的地区，在税收负担上往往实行轻税政策，反之，实行重税政策。因此，进行税收筹划时应当对国家设计现行税制及其税制结构的指导思想和基本原则有一个清晰的了解，对各个税种的功能作用、立法意图、政策导向，要领会透彻，鼓励什么、限制什么，差异何在，做到心中有数。

我国现行税制是在1994年税制改革后形成的。其历史背景是党的“十五大”提出建立社会主义市场经济体制，改革的指导思想和基本原则是按照社会主义市场经济对税制总的要求，对原税制进行结构性的调整，通过统一税法、公平税负、简化税制、合理分权、理顺分配关系、规范分配方式、保障财政收入，建立符合社会主义市场经济要求的税制体系。这次税制改革的基本原则是：要有利于加强中央宏观调控能力;体现公平税负;有利于收入分配的合理化，促进共同富裕;体现国家的产业政策，促进经济结构的调整;有利于简化税制。在这个前提下进行了商品劳务税、所得税改革，开征了土地增值税，修改和完善了其他税种，形成了以商品劳务税为主，以所得税和其他税类为辅的复税制体系。由于我国市场经济正在建立和发展过程之中，税收制度也有一个不断完善的过程，加之基本税制不可能对经济活动中的各种问题都做出详尽规定，对于执行中遇到的新情况、新问题，财政部和国家税务总局颁发了许多政策性补充规定和具体执行条款，这些新的政策规定和条款是进行税收筹划必须掌握和不断追踪的新的法律依据，也是不断改变原有筹划途径和开辟新的筹划领域及内容的重要依据。离开了现行税制规定，税收筹划可能会走入误区，甚至背离税法，受到相应处罚或被追究刑事责任。因为某些税收筹划的内容依照今天的税收法律法规是合法的，但对于修改后的税收法律法规而言，就可能是偷税，是非法的了。

(二)掌握税收筹划的基本途径

1.选择适用低税率。税率是税收制度的核心要素，税率的高低决定着国家征税规模和纳税人的税收负担水平。税率的设计体现对不同征税对象或纳税人的税收政策。税收制度中的各个税种一般都有多档税率，对不同的纳税人、不同的产品、不同的地区、不同的行业、不同的经营规模、不同的所得水平有高低不同的税率。纳税人在进行税收筹划时，可以尽量使所筹划的项目适用较低税率，既符合国家税收政策调节目标，也能达到降低税负的目的。

2.缩小税基。税基是计算应纳税额的基础或依据，是决定应纳税额的主要因素。税收筹划可以通过缩小税基来直接减轻税收负担。缩小税基主要有两种途径：

一是绝对额缩小。例如，通过筹划使经营的项目适用免税规定或增加免税数额来缩小税基，也可以充分运用有关亏损抵补的规定来缩小税基，这种情形下的税基缩小不会影响以后年度税基。

二是相对额缩小。例如，选择适宜的折旧方法或存货计价方法，来缩小所得税税基——应税所得额。这种情形下，税基当期缩小，但会导致以后税基扩大。在实行比例税率的条件下，从长期看，纳税人并未少纳税，但却可以获得延迟纳税的好处。

3.减少应纳税额。在税收筹划中使筹划的项目适用对应纳税额减征一定比例或一定数额的有关规定以及利用不同经营方式有不同税负差异的规定来选择企业的经营方式，达到减少应纳税额的目的。例如对生产性外商投资企业的“两免三减”的政策以及其他优惠性政策的运用、技术改造项目购置国产设备所得税抵减政策的运用等。

4.利用延期纳税。利用企业会计与所得税会计之间的差异或其他可选择的税收条款，实现延期纳税。延期纳税可以获得免息资金运用的好处。

(三)充分运用税收优惠政策

税收优惠是国家为了某种目的或某种原因，通过减少纳税人的纳税义务，把原本属于国家的财政收入无偿地让渡给纳税人的一种税收措施。国家采取税收优惠的目的在于优化产业结构、调节社会分配、吸引外资、促进经济发展等。税收筹划可以充分运用国家税收优惠政策，使自己获得税收利益。

税收优惠的形式主要有以下几种(具体运用方法将在以后章节介绍)：

1.税收减免。税收减免有三种方式：

(1)税基式减免。税基式减免是指通过缩减税基的方式实现的减免税。主要有规定起征点、免征额和列举减免项目等方法。

(2)税率式减免。税率式减免是指通过降低税率的方式实现的减免税。包括对特定地区纳税人降低税率、对特定产品或行业降低税率、对特定收入或所得降低税率等。

(3)税额式减免。税额式减免是指通过直接减少应纳税额的方式实现的减免税。主要有对应纳税额直接减少一定的数额或减征一定的比例等方式。

2.优惠退税。优惠退税是指可以直接减少纳税人税收负担的那一类退税。一般适用于对商品课税和对所得课税的退税。如我国目前实行的对出口货物的退税、对再投资的退税及相关政策等。

3.亏损抵补。企业上年度的亏损可以在以后年度的所得中进行抵补。亏损抵补对于需扶持企业的发展，以及对具有投资风险的企业奖励，具有积极作用。

4.加速折旧。缩短折旧年限，实行加速折旧，可以使企业在折旧期内减少所得额，少缴所得税。虽然从长远看，加速折旧只是推迟了所得实现的时间，其所得税也只是推迟了缴纳时间，但是企业在折旧期内占用的本应缴纳的税款，却是无偿占有的一笔免息资金。

5.税收抵免。税收抵免是指一国居民纳税人在国外取得的应税所得额在回到本国总机构汇总纳税时，可以将在国外缴纳的所得税从全部应纳税额中予以扣除。抵免额一般不得超过国外所得按本国适用税率计算的应纳税额。

6.税收饶让。税收饶让是指居住国政府对跨国纳税人在非居住国获得的减税或免税，视同已经缴纳的税款，在缴纳居住国税款时予以抵免。税收饶让对发展中国家引进资金和技术具有重要意义，它可以使资本输入国政府因实行税收饶让的优惠政策而放弃的税收收入真正成为投资者的实惠，切实起到鼓励投资和技术合作的作用。

(四)实现涉税零风险

1.实现涉税零风险的意义。实现涉税零风险实质上是一种消极性节税方式。节税可以分为积极性节税和消极性节税^[2]。消极性节税是指纳税人尽量减少疏忽或错误，以避免因行为不符合税法的规定而遭受处罚或缴纳本可不必缴纳的税款。积极性节税指的是合法利用税法规定，充分运用税收政策，直接减少应纳税额，实现减轻税负，是在消极性节税基础上的一种更为主动的积极的节税行为。可见消极性节税是针对积极性节税而言的，消极性节税虽不能减少纳税人应纳税额，不会直接获得税收上的好处，但可以有效地避免企业涉税方面的额外支出，规避涉税风险。因此也有人将这种途径称为通过实现涉税零风险而获得税收利益^[3]。

实现涉税零风险的意义在于：可以避免发生不必要的经济损失;可以避免发生不必要的声誉损失;使企业账目更加清楚，有利于企业生产经营活动;也能减轻纳税人担心受罚的精神成本，这也是一种心理收益。

2.实现涉税零风险的途径。通过以下几个方面实现涉税零风险，获得消极性节税利益：

(1)按财务会计制度的规定进行会计核算和财务管理，做到账目清楚、真实;

(2)按规定的纳税期限及时足额纳税;

(3)尽量减少纳税手续和账务规定方面的疏忽;

(4)避免违反《税收征管法》关于税务管理方面的有关规定等。

(五)获得税收筹划利益的一般方法

企业获得税收筹划利益的一般方法主要有(方法的具体运用将在以后章节中介绍)：

1.投资的选择。投资是企业获利的基础和前提。投资正确，既可以降低税负，又可以最大限度地获得投资收益。投资选择包括：企业组织形式、投资形式、投资区域、投资行业、投资规模、投资项目等的合理选择。由于不同的选择会带来不同的税收负担和投资收益，因此，如何选择投资就成为获得税收利益的重要方法之一。

2.筹资方式的合理组合。企业筹资方式有多种渠道，如向金融机构或非金融机构贷款、发行股票、向职工集资等，不同的筹资方式发生的筹资费用在会计处理和税收处理上是不同的，从而决定不同的资本结构带来不同的税负。因此，在筹资方式的选择方面除了要对不同的筹资方式所产生的经济效益进行科学预测外，还要考虑税负因素。

3.收入的合理安排。收入是计税的依据，也是计算所得额的基础。通过利用公允的会计方法或会计准则安排收入时点、利用税收优惠控制所得实现的时间和所得额的大小，以避免高税率等途径减少应税所得、延迟纳税义务发生时间来达到税负减轻的目的。

4.成本的合理调节。成本是影响企业经营成果的重要因素，也是确定企业应税所得的重要基础。合理调整成本以改变纳税所得或延迟纳税时间，是税收筹划的重要方法。可以通过对有关财务会计制度规定以及税法规定的可选择性条款的合理运用来达到调节成本从而实现节税目的。

5.税负转嫁。税负转嫁是纳税人将自己的税收负担全部或部分转移给其他人的过程。在税收筹划中，通过各种合法途径，将税收负担转移给他人承受，可以消除或减轻企业税负，这也是税收筹划的一种方法。税负转嫁的方式有前转、后转、混转、消转以及税收资本化等。

三、税收筹划的基本步骤

税收筹划可以是企业自身进行，也可以是委托税务代理人进行，但其基本步骤大体上是相同的。即明确税收筹划的目的和要求、熟悉相关的税收法律法规及其他法律法规;掌握与筹划项目相关的企业生产经营情况和财务资料;设计可供选择的多种决策方案和纳税方案，并对各种方案进行比较和筛选;组织方案的实施以及对方案的修正和调整等。此外，企业委托税务代理人进行税收筹划还应签订委托书，明确双方的权利与义务。下面分别予以介绍。

(一)明确目的与要求，熟悉相关法律法规

税收筹划可以在企业的生产、经营、投资、理财活动发生前的每一环节进行，也可以是在企业全面、整体性决策时进行税收筹划。

虽然从总体上来说税收筹划是以节税或税后利润最大化为目的，但具体到某一环节、某一项目都有它特定的目的和要求，例如有的企业为了扩大生产经营规模，打算设立分支机构，在分支机构的设立中获得税收利益是它的目的，要求是作出分支机构的设置方案。再如，有的企业计划进行技术改造，目的是在购置机器设备问题上获得税收利益，要求是作出税收筹划方案等。同时，对于税收筹划的目标各个企业也有不同的选择或认同，有的企业以节税为目的，只追求减轻税负;有的企业主张在追求企业价值最大化的基础上减轻税负。因此，对于税收筹划目标不同的企业，税收筹划的方案也就不同。当然也有的企业是进行总体税收筹划，即使是这种大型税收筹划项目，也要分小项目进行。小项目的设计可以是按生产经营环节划分，也可以是按应纳税种来划分，或者是两者的结合。各个小项目的筹划要为实现整体筹划目标服务。

综上所述，无论是分项目筹划还是整体筹划，作为税收筹划者只有明确税收筹划需求主体的具体项目的目的和要求才能有针对性地寻找和熟悉相关法律依据以及做好数据资料的准备工作，才能准确地充分运用现行的税收法律法规设计税收筹划方案，实现税收筹划预期的目标。

熟悉税收法规，一是要充分运用各种方式多渠道获取税收法规信息，要尽可能找到与税收筹划项目相关的现行有效的所有法律、政策条款，包括税收法律、行政法规、规章制度，越详尽越充分越好;二是要领会这些相关税收法规的立法精神和政策导向，以便在税收筹划中充分运用现有的税收法律法规及税收政策，满足税收筹划合法性要求，规避税收筹划中的税务纠纷和风险;三是要掌握其他相关法规的内容规定，如国家的金融投资法规、财务会计法规、合同法、公司法以及涉及国家对企业发展的各项经济政策尤其是优惠政策等，使税收筹划方案更加完善，维护自身的合法权益，并不与相关法律法规相冲突。

(二)掌握企业生产经营情况和财务资料

税收筹划方案的设计必须从企业实际情况出发，只有符合企业客观实际的方案才可能实施并取得应有的效果。这就要求在具体筹划前充分掌握与筹划项目相关的企业生产经营情况和财务资料，有针对性地进行收集和整理。如企业的组织形式、筹资方式、投资意向、生产、经营产品(商品)的种类、经营方式、产品(商品)市场占有及销售状况、会计核算方法、资金来源与资金占用情况、固定资产与流动资产情况、利润水平、纳税种类及纳税的历史情况等。

在资料收集中应强调资料的真实性、准确性。客观准确的财务数据是进行税收筹划方案设计的重要依据，关系到税收筹划方案的选择与实施效果。对于委托税收筹划项目，委托方必须为受托代理人提供真实有效的相关信息，尤其是重要的财务数据，否则会造成税收筹划失败。税收筹划人要深入企业做好资料的收集工作，要取得第一手资料，不能闭门造车或想当然捏造数据，对关键数据要反复查证落实;对需要根据原始数据进行计算的数据指标，要保存好原始数据及数据来源凭据，以便必要时的查核工作，保证以此设计的税收筹划方案的各项数据经得起推敲与检验。当然，作为税收筹划人要遵守行业规范，妥善保存企业资料，做好保密工作。

(三)纳税方案的设计与选择

税收筹划实际上是一个过程，是对各种纳税方案选择的过程。既然要选择就必须要先列出筹划项目可能产生的各种纳税方案。同时在实际筹划中，税收筹划人也有必要将设计的多种纳税方案提供给生产经营决策者或委托筹划人，向他们说明各种方案的利弊得失以及可能产生的风险，并提出本人的选择建议，征求他们的意见。一般而言，最终方案的确定应考虑这样几个因素：节税的多少、税后利润的多少、对可持续发展的影响、纳税人的偏好、可行性等。

纳税方案的设计一般采取“如果这样，则是什么结果;如果那样，又是什么结果”的思路，针对每一设定和结果，根据具体情况分别列出方案一、方案二、方案三等，并要求做到“四有”，即：

一有：每一个纳税方案都要有详细的数据及其计算过程，一切以数据说话;

二有：每一个纳税方案都要有相关的法律法规及税收政策依据，一切以现行的法律法规为依据;

三有：每一个纳税方案都要有利弊分析，一切以利大于弊为选择原则;

四有：对列举的各种方案要有筹划人的建议选择的意见以及实施方案应注意的有关问题和配套条件。

(四)方案的实施与修正

在选定税收筹划方案后，要进行方案的组织实施工作。一般而言，企业应当按照税收筹划方案设计的思路、方法和步骤着手进行实施活动。在这个过程中，如果是委托项目，根据双方的约定，税收筹划人可以协助企业办理相关的手续，对税收筹划的过程进行指导，对税收筹划方案实施情况进行检查，对企业进行必要的提示，避免执行中的偏差。

由于税收筹划风险的存在，当方案设计时的背景条件发生变化或者方案设计中的失误，造成税收筹划方案实施遇阻，或不能实现时，应及时对税收筹划方案进行修正或调整。如果在方案实施中与税务机关发生税务纠纷，税收筹划人应按法律规定或委托书的约定帮助企业予以协调或代理处理税务纠纷。如果出现对纳税人不利的法律后果，根据双方事前签订的委托书的约定内容，属于税收筹划人责任的，税收筹划人应当负责承担赔偿纳税人损失的责任。

(五)委托税收筹划合同的签订

在委托税收筹划活动中，为了维护委托方与受托方的合法权益，明确双方的权利和义务，确保税收筹划顺利实施，税收筹划需求方与供给方应签订书面的委托合同。委托税收筹划合同的内容应依据我国现行的有关法律法规及税务代理办法的规定，明确双方的权利与义务。委托税收筹划合同书目前尚未统一格式，一般应包含以下内容：

1.基本信息。委托方和受托方的姓名(单位名称)、住址、联系电话等。

2.基本表态。明确表明委托方对受托方具备承接税收筹划业务的资质和条件的认可，同意将此项税收筹划业务委托给受托方承担。

3.委托事项。明确受托方对委托方所约定承担的义务。

4.业务内容。明确委托方需要受托方代理税收筹划业务的具体内容，包括：需要筹划的项目及应达到的目标;有关调查研究的业务内容;有关资料的获取方法等。

5.酬金约定。明确酬金的计算方法或数额、支付时间、支付方式或方法等。

6.成果形式。明确税收筹划方案的形式。

7.保护委托方权益的规定。

8.保护受托方权益的规定。

9.签名盖章。

10.合同签订日期和地点。

【注释】

[1]本处及三、四、五均参考方卫平.税收筹划.上海：上海财经大学出版社，2001.

[2]冯绍武.企业税收筹划.新疆：新疆人民出版社，1996.

[3]张中秀.税务律师.北京：企业管理出版社，2004.