现行财务报表的缺陷

关于现行财务报表的缺陷，国内外也有很多机构和学者进行了研究分析，提出了很多有价值的观点。限于本书的主题，在此对与会计计量有关的现行财务报表缺陷有代表性的观点进行综述。

英国的苏格兰特许会计师协会的研究委员会(RCICAS)于1987年开始试图寻找历史成本会计的替代模式，在1988年，它在“使公司的报告更有价值”(making corporate reports valuable，MCRV)的文章中报告了它对财务报告系统的最初建议，并对现行财务报表进行了批评:“现存的财务报表是不能令人满意的。它们过分重视的是形式而不是实质，是过去而不是未来，是成本而不是价值，是收益而不是财富。资产负债表是成本和价值不相一致的混合，期间收益将某些相关的财富变动如未实现的利得排除在外。有一种对净收益(最终财务成果)的着迷，管理当局所披露的已经超过了只有当它有自身利益时所要做的内容。某些报告实务与对财务事项的正常理解不相一致。财务报表对除它们的提供者之外的任何人几乎都是不可理解的。”^[22]由此可见，不能很好地反映价值，是现行财务报表的一个主要缺陷。

美国学者罗伯特·N·安东尼(Robert.N.Anthony) (2004)在其著作《美国财务会计准则的反思:审视其是否有助于提供合理财务报告》中，对资产负债表和收益表的缺陷进行了深入分析，指出资产负债表没有、也不可能反映主体拥有或控制的全部经济资源，“资产负债表作为反映主体‘真实’资产价值的报表就越来越显得毫无意义。”而收益表的主要缺陷在于没有反映“权益利息”。^[23]

我国会计学者葛家澍、陈少华(2002)对传统财务报告的缺陷进行了系统研究。在他们的著作《改进企业财务报告研究》中，所指出的现行财务报表的缺陷主要有:第一，现行财务报表体系对于可靠性的强调，形成了一种重成本、轻价值的取向，而过去的成本并不能完全和准确地预测未来现金流量;第二，权责发生制在对权利和义务发生与否的认定上、对收入和费用金额的计量上，充斥着主观判断和估计。这就使收益表确认的利润数字的可信度存在疑问，进而影响到对未来现金流量的预测。而且，现行的收益表只反映已经实现的收益，而排斥或忽视其他未实现的价值增值，使得当期收益报告不够全面;第三，现行财务报表体系将某些十分重要的价值变化排除在外，如企业人力资源的变化等，从而不能全面反映企业价值。^[24]

可以说，与会计计量有关的现行财务报表缺陷主要体现在资产负债表和利润表两张报表上:

1.现行资产负债表(财务状况表^[25])的缺陷

(1)资产负债表上的金额是成本和价值不相一致的混合，不能够清楚地提供各种信息所依据的计量属性情况。

(2)没有反映会计主体拥有或控制的全部经济资源。由于不满足“能够可靠地计量”这一会计确认标准，有些经济资源没有在资产负债表中反映。

(3)只能反映“资产”、“负债”的内容是什么、流动性和“所有者权益”形成的原因，没有反映资产、负债在企业经济活动中的功能和用途。而实际上，相同性质的资产、负债作用于不同活动，产生效益的方式不同，效益水平也不同。报表使用者需要了解各项资产和负债用于何种活动，该项活动与企业核心目标、获利能力、现金流量存在何种关系。

2.现行收益表(利润表)的缺陷

(1)在功能分类上较粗，例如，“财务费用”中既包括融资活动的费用，又包括融资活动的收入，且构成营业利润的组成部分。

(2)没有清楚地划分持续经营活动与终止经营活动的损益，而这些信息能够反映获利能力的大小与可持续长短。

(3)不能完整地反映企业“综合收益”，没有包括直接计入权益的“利得”和“损失”，没有反映某些十分重要的价值变化。

另外，现行财务报表的缺陷还体现在现行财务报表体系中各财务报表之间的联系松弛，各表内在结构不一致，不便于报表使用者对企业财务状况、经营业绩、现金流量之间进行横向分析，不便于报表使用者发现不同性质活动对企业过去和未来的影响。例如，现金流量表中的“经营活动”、“投资活动”、“筹资活动”的概念与资产负债表、利润表中的口径不一致(利润表中的投资收益仅限于权益性投资收益与债务性利息收益，现金流量表中的投资活动是广义的投资概念，包括对固定资产、无形资产等长期资产的投资活动)，不能发挥现金流量表对上述两张基本报表的分析作用。