纳税主体税法意识的基本要素

第二节　纳税主体税法意识的基本要素

一、纳税主体税法意识的基本分类

（一）从结构上的分类

一般来说，我们可以根据对现实反映的层次对思想、精神、文化一类现象按照其复杂程度分为表层、中层和深层三层结构，或只分为表层和深层两层结构。诸多学者通过对法律文化的研究，指出法律文化包括三层结构。一般认为，法律文化的表层结构主要是指内涵和体现法律文化观念、原则和价值的法律制度（包括法规、法典、判例）、法律设施（包括立法、司法机构的设置及其附属物，如法庭、监狱、刑具等）和人们行为习惯的外部表现形式（包括涉及法律事务的言语、行事方式等）。中层结构所包含的主要内容是一定的法律知识、法律思想、法律经验与技术以及人与人之间的法律关系。深层结构是指法律文化自身的原则、价值体系以及人们的法观念（包括法律心理、法律信仰等）。而法律意识作为法律文化的重要组成和深层组成，是属于法律文化的中层结构和深层结构部分。

我们将法律意识从结构上分为表层和深层两层结构。纳税主体的税法意识表层结构主要是指：纳税主体对税法以及与之相关的法律制度（包括法的运行、法的教育等）的法律认知、法律情感等；而深层结构主要包括纳税主体对税法以及与之相关的法律制度（包括法的运行、法的教育等）的法律理论和法律信仰等。

（二）从内容上的分类

我们一般认为，纳税主体的税法意识包括对税法以及与之相关的法律制度（包括法的运行、法的教育等）的法律认知、法律心理、法律理论和法律信仰。即税法认知、税法心理、税法理论和税法信仰。

税法认知是纳税主体对涉税的基本法律、法规等规范性文件的知晓程度，对税法有关制度和税法现象的基本反映，居于税法意识的表层。

税法心理是纳税主体根据实际亲为的税法行为，或是根据其他个人、组织等其他间接的税法实践，或是根据国家机关行使税法权力的行为（立法、执法、司法等）在内心形成的对税法和税法制度的情感选择倾向和判断。作为一种比较直观的情感选择，税法情感也居于税法意识的表层。

税法理论是纳税主体通过对税法知识、制度的学习、认识和理解，在个人或他人的税法实践基础上，在国家和社会的税法宣传教育的法制环境内，就税法及税制的诸多方面（渊源、现状、不足和完善等）形成的较为系统的具有一定逻辑性的理论积累体系。税法理论不再是纳税主体对税法实践过程的简单反映，而是经过思维运动，从而具有体系性，居于税法意识的深层。

而税法信仰则是税法意识的内核，也是法治所希冀达到的目标所在。税法信仰不仅体现为纳税主体对税法的支持从而表现出的税法遵从行为，也体现在纳税主体对自身主体地位的认识和了解，超越了对税法现有价值的判断，是各种主观因素的有机整合和高度提炼，从而形成的一种终极价值和目标追求。

税法认知、税法心理、税法理论和税法信仰，不仅反映了税法意识的基本内容，而且由浅而深地反映了税法意识的基本结构，构成了税法意识的四个基本要素。

二、税法认知

法律知识是人们对法律意识理性认识的产物，是全部法律意识的知识基础。而税法认知并不等同于税法知识：税法知识是人们经过理性思维整理总结而得到的，属于客观事物，具有客观物质性；而税法认知属于一种主观反映的过程，是纳税主体对现有的法制环节的一种主观的直接反映。

税法认知反映了纳税主体对税法现象，主要是对现行税法制度内容的了解、把握程度。具体而言，税法认知主要包含下列五个方面：第一，关于税法的历史运动、概念、价值、功能、原则，税法与社会经济系统、正式体系和文化传统之间的关系等方面的知识和观点；第二，关于税法形式和税法渊源的有关知识，如税收法律、税收法规、税收规章等以及其他有关规定、规范等等；第三，关于税收规范的基本内容，如税种、税率、税收优惠等以及税收征管领域内的相关制度，如发票管理制度、税务代理制度等的了解；第四，税法的运行过程中的有关知识，如税收立法、执法、司法、守法、法律监督和税法宣传等方面的知识；第五，纳税主体对于其在税法和税收征管中的地位、税法规定的权利和义务，以及税法规范赋予其的救济手段的知悉。因此可以说税法认知是纳税人形成税法意识的知识和理性基础。^[22]即税法认知的程度是决定税法遵从的基础，是形成税法理论的基石，也是建立税法信仰的物质前提。

就我国现行的税收法制状况而言，税法认知的核心是纳税人对税法权利、义务规定的了解、把握，这是纳税人依法行使权利、履行义务的前提，是决定纳税人税法行为的合法性程度的基本要素。而纳税人税法认知系统中最重要的是纳税人对税法权利、义务和推定权利、义务的认知。

对税法权利、义务的认知，主要是对现行税法各类规范明文规定关于纳税人的权利和义务的了解和把握。这种认知包括：（1）对税法权利、义务性质的认知，包括对基础权利和义务、普通权利和义务的认知，以及对纳税人地位的认知；（2）对税法权利、义务内容的认知，即对经济性、政治性、社会性及诉讼性权利和义务等方面的认知；（3）对税法权利、义务的形式和适用范围的认知，即对一般权利和义务、特殊权利和义务、积极权利和义务、消极权利和消极义务的认知；（4）对税法权利、义务界限的认知，即对税法权利、义务所体现的个体利益与国家、集体利益，特殊利益与社会普遍利益的界限以及权利与义务之间的界限的认知。而这些税法认知使纳税主体充分了解、认识到税法规范明确赋予自己的权利和义务，自己可以做什么、应当做什么、不应当做什么，比较准确地预见到相应的法律后果，从而尽最大可能地保证行为的合法性。^[23]

我国新修订的《税收征收管理法》在总则中明确规定了纳税人可享有的各项权利，如知情权、合理纳税权、保守秘密权、接受服务权、复议诉讼权、控告检举权等，这对纳税人充分了解并保护自己的权利，增强纳税意识具有十分重要的意义。而当发生税务争议时，纳税人可以选择的税法救济权利主要是通过税务行政复议和税务行政诉讼两种形式来实现。但我国目前对纳税人权利的规定主要集中在税收征管领域，仅仅是从单纯的征收权的角度来规范的，具有不完整性。而就税法规定的纳税人所应该履行的各项义务，最突出的就是在《宪法》的第56条规定了：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”此外《税收征收管理法》及其实施细则也作了具体的规定。作为纳税主体，首要的义务同时也是最重要、最核心、最基础的义务就是依法纳税。当然，我们认为，纳税义务只是一项普通的法律义务，虽然宪法中予以了规定，但并不能因此而上升到宪法义务的层次，宪法的意义在于保护人民的权利，非出于必要或非有足够充分理由不能对公民课以义务。

对推定权利的认知，主要是对隐含在税法规定之内的可推定的权利的认知。就现代法治社会而言，义务必须是法律明文规定的，否则不得强加于公民，而权利“是由法律规范明文规定或至少可以从法律规范的精神中推定出来的。”^[24]推定权利意味着，“凡是法律没有禁止的，都是允许的”，^[25]人们有从事无害于他人的活动的自由。推定权利体现了以保护公民权利为目的的民主法律精神，对推定权利的认知则反映出公民对民主法律精神的较为深刻的理解和把握。认知推定权利，可以使公民获得更加充分的活动自由，以更加广阔的途径实现自己的合理利益。因此，根据税法的基本精神和理念，我们可以认为，除了税法上明示的纳税人的权利内容外，纳税人可以并应当享有的权利还包括：享受公共服务权、民主立法权、民主监督权等。而最核心和基础的推定权利即纳税人的财产权，对纳税人权利的保护正是来自于纳税人财产权神圣而不可侵犯的自然属性。这些推定权利更多的是从宪法和其他部门法的精神延伸出来，并应用于税法领域中。由于法定权利的不完整和不确定，推定权利的主张和行使将成为纳税人保护个人合法权利、对抗国家公权力非法侵害的有力武器。

纳税主体的税法认知是纳税主体税法意识优化的前提基础，而税法认知的提高，与一国税收立法的透明度、纳税人的参与度、税收执法的合法度、税收执法的公正度以及纳税主体主动提高自我税法认知的愿望、渠道等都有着密切联系。

三、税法心理（税法情感）

法心理是人们在对法的现象的反映过程中所形成的直接的心理状态，法心理包括人们对于法现象的直接心理反映、感受、体验、情绪等等，它有直接性、自发性、易变性、多元性和民族性、潜意识性和滞后性等特征。^[26]具体到纳税主体的税法心理（或税法情感），是纳税主体对税法现象的直接心理反映，是纳税主体基于对税法认知的基础上所产生的对税法的情感体验，反映了人们对税法规则、税法制度的直接情感态度，处于税法意识的感性认识阶段，它是税法意识的心理动力，直接支配着纳税主体的税法行为。纳税主体的税法心理并不等同于纳税心理，后者仅是纳税人对税法义务（纳税义务）的一种心态，而税法心理是纳税人对整个税法规范内容及其制度、运行、修正等各个方面视为一个完整体系的心态反映。

西方国家从20世纪七八十年代开始研究纳税人遵从问题，分析归纳后将纳税人分为四类：知法且自愿守法者、想守法但不知法者、知法但不完全守法者、故意违法者。将纳税人遵从分为八种类型：防卫遵从、制度性遵从、自我服务遵从、习惯性遵从、忠诚遵从、社会性遵从、代理性遵从和懒惰性遵从。^[27]

将税法意识和税法行为联系起来看，作为对法律的“良”或“恶”的直接心理体验，税法心理直接影响着人们的税法权威观念以及人们对税法服从的程度。从这一角度出发，我们将税法心理简单分为以下三个方面：

一是对税法持积极的心理，信任、支持、赞同和维护税法，对于税这一经济现象和经济行为，纳税主体不仅仅是简单机械地履行义务，也包括积极地行使税法上的一切（法定和推定的）权利。在这种“亲法”心态的支配下，纳税人表现出了对税法的信任、崇尚、依赖的情感态度，在这种情感的支配下，公民希望过法律的生活，愿意接受、服从税法的治理，能够自觉地遵守税法，依法行使权利、履行义务，当自身权益遭受侵害或发生纠纷时，会积极、主动地寻求法律的保护或寻求解决争议的法律途径。这种积极的心理对于一国税法的遵行具有重要的意义。法不只是靠国家来加以维持的，没有使法成为法主体的个人的法秩序维持活动，这是不可能的……大凡市民社会的法秩序，没有作为法主体的个人的守法精神是不能维持的。^[28]

二是对税法持消极态度，对与税法相关的制度整体态度淡漠、不信任，而遵行税法义务则是出于不得不服从的心理，被动、被迫和无奈的服从。在这种“冷法”心态的支配下，纳税人表现出了对税法的漠视或冷淡的情感态度，在这种情感态度的支配下，纳税主体习惯于被动守法、消极适法，即使卷入法律纠纷，也惯于采用“私了”的方式加以解决。尤其在税法领域，涉及个人与公权力的关系问题，纳税人往往表现出的就是这种漠视的态度。这种法律情感的产生，往往源于主体远离法律生活，缺乏对法律的认知。在缺乏民主法制传统的社会中，“冷法”是较为普遍的法律情感。

三是对税法持破坏的心态，不仅是反感税法、逃避税法义务，更是寻求任何违反税法以减免税收义务的机会。在这种“恶法”心态的支配下，纳税人表现出对税法的抵制乃至敌视的情感态度，这种情感把法律视为束缚、妨碍人的自由的枷锁，把守法视为沉重的负担。在现代社会中，持这种法律情感的纳税人只是少数，并且这种法律情感往往与主体的社会心理障碍、失衡相关。但这种心态支配下的税收违法犯罪行为对于一国经济生活的副作用是不容忽视的。^[29]

而依据主观思维的内容、层次和结构的不同，可以将税法心理分为以下三部分：

一是税法感情。所谓感情，“是人们依据现实的法律制度能否符合自身物质和精神的需要而产生的喜好和厌恶的心理态度”。^[30]税法心理是人们对税法的心理情绪体验，即纳税主体基于自己的税法认知和税法经验，而产生的最直接的主观心理的好恶判断。税法感情反映了纳税主体对税法规则、制度的直接情感态度，处于税法意识的感性认识阶段。

二是税法意志。作为税法意识结构体系中税法心理范围内的意志因素，它反映了纳税主体在税法行为及其遵从度上的基本倾向和选择，不仅反映在税法的遵从，也反映在对税法的维护上，即税法意志是纳税主体的税法意志品质，表现为纳税主体的守法精神和护法品格。可以说良性的税法意志不仅是纳税主体维护税法的尊严，也是他们不畏强暴、不畏利诱、勇于同违反税法和涉税犯罪行为以及自己内在的消极税法意识因素作斗争的主观心理基础。有学者早就指出了法律意志的重要作用，“对向人格挑战的不法卑劣行为，换言之，对其行为实施方式带有无视权利、侮辱人格性质的权利侵害加以抵抗是义务，它是权利人对自身的义务———因为它是道德上的自我保护的命令，同时它是对国家社会的义务———因为它是实现法所必须的。”^[31]

三是税法评价。所谓法律评价，是指社会主体基于自己的法律知识、法律感情和法律意志，对法律以及一个国家的法律制度是否能够有效保障社会主体的正当合理的权利，是否能实现社会正义、是否能有效维护社会秩序，以及是否有利于社会生产力的发展和社会文明的进步所作的主观判断。而税法评价就是纳税主体基于自己对税法、税法制度、税法运行等的认识，对税法理想的追求、对税法的感情而产生的评价税法的标准体系，以及根据自己对税法的评价尺度和对一定时期内一国具体的税法和税法制度、税法运行的主观判断，具有强烈的价值指向性。它直接关系到人们对税法和国家税法制度的主观心理态度，决定了纳税主体对税法以及国家税法制度是否认同，决定了纳税主体在税法对社会经济生活的调整和控制中应对的方式和手段的选择，决定了纳税主体对税法是否尊重，以及纳税主体是否愿意以税法规范作为自己的税法行为的准则，自觉守法用法护法，决定了一国税法是否具有社会心理支持或心理阻力，从而决定了税法的实际运作效果等。^[32]

如果说法律情感是社会主体主张权利，为权利和法律而斗争的内在心理动力，是一个民族最为宝贵的精神财富。那么税法心理（税法情感）就是纳税主体的主体意识得以彰显的心理动力。

当然心理这个概念包含的内容和范围极其宽泛，简单的分类并不能将所有的方面一一囊括。而探讨税法心理的具体内容则是为了研究税法心理的产生基础和来源，以及在社会生活中的实际作用。

对纳税人来说，如果理解了纳税的原由，其在享受、渴望享受政府带来的益处时，绝大多数人会有向国家纳税之愿。但这种愿望能否真正全面地实行，与其感受的利益享受极其相关。倘若纳税人觉得缴税是值得的，他们就会实施这一行为。如果纳税人觉得非自身生存所必需之财富交由国家支配比自己支配更有效率的话，他们就会更加自觉地实施这一行为。相反，如果纳税人没有享受到应有的利益，或者是获悉大量的税款被吃喝玩乐和挥霍浪费的话，他们就会对税法产生抵触，从而诱发逃避税行为。显然，对纳税人缺乏利益引导，纳税人权益未能得到切实保护是影响公民税法心理的重要因素。

除了现实利益方面对纳税主体税法心理的影响，还有从众心理与侥幸心理的影响。有学者曾提出，道德———伦理对行为的影响力直接取决于行动于其间的共同体的规模。^[33]因此要形成全社会的普遍的税法道德和税法遵守的规范空间难度较大。如果社会上纳税人的普遍行为是逃避和不遵行税法，普遍心理是冷淡和厌恶，那么这种负面的心态就会像多米诺骨牌那样蔓延开来。^[34]因此如何在社会中形成整体的税法的社会心理更是关系着税收法制的进程。

同时不可忽视的影响因素还有我国传统封建思想及其残余对纳税人税法心理的影响。在我国漫长的封建社会的专制统治下，国家对臣民课征赋税，对于纳税人来说，“皇粮”的称谓反映出了封建压迫下的纳税人只是君主的臣民，无论在身份上、在经济属性上、还是在心理上，都无法摆脱权力的隶属和附庸，中国古代历史上的一次次农民起义都是在最终无法忍受国家的剥夺之下不得不选择的反抗。显然，这种环境不可能造就出现代意义上的税法心理。而这种权力压迫的观念或观念倾向也一直延续到现代社会，尤其在纳税人对税法不了解，在税法执法的某些不合法行为等情形下，那种对税和税法的不满和逆反心理就会占上风。

四、税法理论（税法思想）

比法心理更进一层的是法观念，法观念是人们在对法现象反映的过程中所形成的比较自觉，但尚未系统化的思想观念形态，也可称为法思想。它处于法心理和法理论的中介和过渡阶段，是法意识水平的中断。而法理论是人们在对法现象反映的过程中所形成的整体化、系统化的理性思维体系。^[35]在这里，我们用税法理论（税法思想）同时概括了上述两个税法意识的层次。同时税法理论还包括了税法理想，税法理想是在对税法及税法现象的理性认识的基础上产生的对税法和税法制度应当是怎样的反映，它对税法发展目标的确定以及税法调整价值取向的选择具有重要意义。

税法理论是纳税主体在对税法现象反映过程中自觉形成的具有一定的整体性、系统性的逻辑体系。从一般法理学概念上的思想到理论到理想，反映了纳税主体对税法现象认识的深化过程。可以说税法理论是税法意识的逻辑基础，而税法理论所要达到的目标就是，纳税主体能够形成系统的关于税收和税法的基本理论以及相关法律制度、经济制度的体系化认识和法治目标的思考，在这种税法理论基础上，纳税主体对税的理解由感性阶段上升到理性认识阶段，不仅因为税法是法、税款的征收是国家公权力的象征而遵守而维护，更是对税的本质和价值、税法的使命和功能的了解，以及从思考法的实然性到思考法的应然性。

纳税人税法意识的理论基础，即税法理论的核心就是社会契约论下的公共财政理论，即国家为什么要征税，简言之就是征税的合法性、正当性基础。“国家为什么要征税”的另一面即“国民为何要纳税”，对这一问题的解答是要论证税收的必要性和正当性。税收是与国家相伴而生的，无论国家以什么形式存在，它必须做到能让国民托庇于它，在不同程度上保护国民的财产和权利。税收正是基于这样的国家职能才得以产生和存在。而法治社会下的纳税主体，作为市场经济中的理性人，纳税人的主体意识也在日益凸显，不再单纯地抱着服从意识，不再认为“皇粮”是天经地义的义务和负担了，为何要把公民个人的钱交给国家？国家用这些钱做什么了？而公民又能从中得到什么利益和好处？如果对这些问题不能给出满意的答案，不能从理论角度进行合理有效的解答，那么税法意识便无从谈起。

传统的税法理论，尤其在解释税的特征的时候，强制性和无偿性一直以来是最为强调的。而传统的税法理论只从国家分配的角度出发，只从国家需要的角度谈税的意义，公民在税收关系上成为单纯的义务主体，因此这并不能给公民一个合理和令人信服并愿意去恪守的理由。而后经济学家试图给出自己的解释，如公共部门经济学理论对国家或政府为何要征税等系列问题的回答是：政府之所以征税是为了满足市场失灵条件下社会的公共需要，包括提供公共产品、调节收入分配、稳定市场和经济等；政府征收的税款必须要用于满足社会的公共需要，这是税收存在的前提；国民通过纳税，可以消费政府所提供的公共产品，享受政府行使职能所营造的良好的、稳定的竞争环境。战后随着社会矛盾的激化和调整，福利国家和税收国家学说逐渐兴起，将社会福利国家与税收国家在法治国家的意义上统一起来，这在更高的层次上回答了“国家为什么要征税”的问题，那就是为了实现社会正义，更普遍地保障人民的基本权利，国家要征税；租税将会用于社会福利给付；人们将享受到国家和政府提供的最完备的福利保障。^[36]

因此，在不同的税法理论下，对纳税人的心理、情感、认知等方面都会产生不同的影响。如封建时期根本无税法可言，征税的合法性只是来源于君主的权威，梁慧星教授在中国人民大学一次关于“宪法修正案对非公有制经济和私有财产的规定”的讲座中，说有部川戏叫《打渔杀家》，说的是阮小七化名肖恩带着女儿驾船打鱼，财主管家领着家丁收渔税的故事。管家要收渔税，那个白胡子老头反倒把手一伸对管家说：拿来！管家说：拿什么？老头说：皇上的旨意。管家摇摇头答：无有！老头又说：户部的公文。管家还是摇摇头答：无有。接下去就开打。当时不明白老头为什么要看“皇上的旨意”、“户部的公文”，现在懂得了，这就是要求法律根据。你要收我的渔税，就是剥夺我的私有财产，你要有法律根据，皇帝的旨意，相当于现在的宪法条文，户部的公文，相当于税务总局的征税文件。你拿出征税文件我就交税，没有征税文件我就不交，完全是按照法律程序行事。从另一角度也是反映出当时缺乏税法理论指导下的臣民意识。

在现代租税国家理论下，纳税人的主体地位在理论上得以确认，在法律中纳税人的权利也得到明文保障，虽然与理想中的税收法治还有距离，但随着社会的进步和理论的完善，税法理论在指导实践、推动法律进步、法律理想和法治的实现方面将发挥更为突出的作用。

税法理想则体现了作为人格化了的税法所要追求的最终目标和所要达到的最终目的。^[37]有学者对法律理想的内涵做了分析，主要包括以下几个方面：（1）它是指作为人格化了的法律所要追求的最终目标和所要达到的最终目的；（2）它是人类理性思维的产物，它代表了法律创制者的一种有目的性追求的社会规范和行为模式，它代表了法律创制者的一种价值判断和价值追求；（3）它所指的目的性是指法律所追求的目的，是与特定社会的法律创制者对社会目标和目的的追求密切相连的，实际反映了不同时代不同社会中立法者所追求的社会目标；（4）它所指的人格化了的法律是指人类社会中所存在的实在法律，也即由法律创制者所创制的在社会生活中实际运行并发生效力的实在法体系；（5）它所指的法律所追求的最终目标和目的是指一种对现实目标和目的的追求，而不是对未来的一种目标和目的的追求。^[38]具体到纳税主体的税法理想，纳税主体个人不可能成为立法的创制者，但它可以反映税收法律关系中居于重要地位、对税收收入、税制完善和税收法治有着重要影响的一方主体对于税法的基本设计、价值追求和目标导向。

五、税法信仰

（一）信仰

信仰是主体基于社会生活的经验和情感体验而产生的对社会生活的终极意义和目的的一种主观把握方式。由于对信仰对象的极度信任、依赖、尊敬，从而获得一种归属感和心灵的安宁与满足，并愿意为之献身。^[39]马克斯·韦伯从社会统治稳定性的角度认为，统治系统由自愿服从和对合法的信仰体系两部分构成，而后者具有关键作用。面对工具合理性和价值合理性的内在矛盾与张力，只有确立对统治合法性的信仰，才能使社会成员对现存制度予以认可而得以维系。^[40]因此，信仰是维系社会统治稳定的关键因素。而什么是信仰，或者说对统治合法性的信仰是什么？韦伯做过关于三种统治形式的论述：（1）传统型，政权的合法性来源于神意；（2）克里斯玛型，即合法性基于领袖的超凡魅力；（3）法理型，基于权利与正义而获得合法性基础。法理型的统治主要是在法治社会的条件下。在法治社会之前，仅仅是对统治者的崇拜和迷信，本身就构成了正当性。而法治社会，随着理性的崛起，不仅标榜正当性，更要证明这种正当性，必须是看得见的正当性。而且评判的主体不同，角度不同，主要应从国民角度出发进行判断。由此可见国民对统治合法性的确认和信仰的重要性。

（二）法律信仰

法律信仰本身是一个综合性的概念，它是社会主体对法律现象的知识、情感、意志等各种心理因素按照某种结构而形成的对法律的极度尊敬和崇奉。这种信念既基于人们对法律价值的高度认同，对社会生活中自由、公平和正义等理想和秩序需要的理性认识和情感体验，对人类终极命运的关怀和自信，也包括社会主体对法律作为社会关系的调整体系、人的权利和利益的保障手段以及推进社会进步和维护社会秩序的规范体系，能够切实保障社会主体的合法权益并实现绝大多数人的最大幸福的信心和依赖。它体现了主体对法律的价值信仰和对法律的工具信仰的有机统一。法律信仰的这种综合性特质，使之具备了综合评价法律意识现代化水平的资格。^[41]因此，法律成为一种世俗信仰的对象，饱含着人类对于人间秩序的情感寄托和信念诉求。而伯尔曼则就法律信仰发出了振聋发聩的呐喊：法律必须被信仰，否则就不会运作；这不仅涉及理性和意志，而且涉及感情、直觉和信仰，涉及整个社会的信奉。^[42]法律必须被信仰，否则它将形同虚设，它不仅包含有人的理性和意志，而且还包含了他的感情，他的直觉和献身以及他的信仰。^[43]因此可以说，法律信仰是前述各种法律意识因素共同作用的结果，是以理性为基础的主体对法律的全身心的认同，是理性化了的法律激情和激情化了的法律理性。因此可以这样说，法律不仅是世俗政策的工具，而且还是生活的终极目的和意义的一部分。^[44]

（三）税法信仰

税法信仰就是纳税主体对公民角色及其价值追求在税法领域内自觉反映的公民意识，是纳税主体在对税法的理性认识基础上对税法产生的理性心理体验，是税法认知、税法心理和税法理论的理性升华，是以民主、自由、平等、人权等价值追求为依归的法律理想和信仰。

从内容上看，税法信仰有三方面内涵：一是纳税主体对税收法律、制度的心理状态，其次是纳税主体对税法的行为遵从，再次是纳税主体与税收法律之间的关系范畴。其主要的思想是：（1）税法不是或者不应当是束缚人、控制人的外在异己力量，不是国家强加给公民的财产上的负担，而是或者应当是纳税主体自身力量的体现，是或者应当是限制、制约权力，保障权利的有力武器；（2）税法内含或者应当内含民主精神、民主要素，能够满足或者应当满足人们对秩序、安全、自由、平等、正义、幸福等美好事物的需要；（3）税法尤其是法律是或者应当是至上的，税收法律具有或者应当具有最高的权威，应当成为各社会系统的价值标准和尺度，成为解决社会纠纷的首选途径。因此税法信仰体现了公民对税法的心悦诚服的认同感和依归感，是公民关于税法的心理状况的上乘理性境界。它直接反映的就是纳税主体以坚定的法律信念为前提并在其支配下把税法规则作为指导行为的准则，而其直接的社会效果就是纳税主体在严格的税法规则支配下的活动，^[45]即积极守法精神是纳税人税法信仰的外显层面（如护法、权利主张以及义务的自觉履行等）。而税法信仰最重要、最核心的问题就是在国家为什么要征税这一税法理论基础上，解决国家征税权的来源问题，即税权的合法性问题，合法性就是一个合法的制度赢得承认，合法性就是承认一个政治制度的尊严性。而税收法律主义和纳税人权利保护都是由此延伸出来的。

税法信仰的重要性，从纳税主体的角度，最直观的就是对纳税人的税法遵从度的提高。从心理角度上说，纳税人对法或惯例的遵行一般是基于情绪的（尤其是感情的）信仰，或基于价值合乎理性的信仰，或基于现行的章程主要是对其合法性的信仰。我国目前的偷税漏税现象十分严重，很重要的一个方面是纳税人的法律信仰缺乏，但国家不能要求纳税人无条件地顺从，因为信仰建立在正当性基础上。而从纳税人权利的尊重和保护来看，一个国家的税法只有真正做到以纳税人为本，切实尊重和保障纳税人权利，才可能获得承认，实现其正当性。可以说，纳税主体税法意识的理性自由的内在本质，决定了它不仅是权利义务观念的简单合成，而更具底蕴意义的是税法信仰，是对纳税人在市民社会与政治国家双重组织生活中权利义务关系的价值判断及规范化认同。

作为对公民角色及其价值追求自觉反映的公民意识，必然产生对公民与国家、个人与社会、社会与权利及普遍利益与特殊利益的价值判断和理性认知，以及对国家制度和社会制度的理想化追求，因此，公民意识就具有合理性意识、合法性意识和积极守法精神与公共精神三元内在构成。^[46]同样税法意识也具有这三元内在构成，而税法信仰则是税的合理性、合法性和公共性的集中体现。

合理性意识是纳税主体以其对制度合理性、正当性的价值判断和确认，从而形成的一种理想的价值参照和依据；合法性意识则把它适用于现实制度并与之相吻合，从而形成普遍有效的社会秩序；而税收的公共性则是联系纳税主体和国家关系的纽带。这表明，公民意识是现代国家制度和社会制度得以稳固存在的重要文化价值观念基础，而税法信仰是公民意识在税收这一法律现象、社会经济现象领域内的细化。

作为税法意识的内核，税法信仰是基于纳税主体对社会生活的公平正义的理想和秩序需要的理性认识和情感体验的产物，是人类长期法律实践经验和理性思维活动的结晶，是人类把握社会法律现象的特殊方式，是社会税法文化系统中各种主观因素的有机整合和高度提炼，同时也是纳税主体税法意识修养的综合体现。税法信仰是人的法律信仰体系的有机组成部分，是对人和社会生活的终极价值和目标追求的一部分，源于纳税人对个人财产与社会财产、个人权利与社会公益的权衡。作为对税法现象与制度的理性认识，税法信仰具有一定的超验性———它已经摆脱了对现存法律制度的自发的、直观的心理体验和认知的局限，体现了人们对法律终极价值和意义的强烈关怀。因此可以说，税法信仰不仅是对现行税收法律规范的信仰，而且是对应有的税法秩序的信仰，体现了纳税主体对合乎正义、理性和秩序要求的税法规范体系的心理认同和自愿服从。^[47]在与税法意识的其他因素的关系中，它超越了对税法现象的感性认识，在税法理论等理性认识基础上，将一般公民守法的简单的由直觉和良心的自然状态的伦理角度提升至原则和规范的自觉状态，将自发的朴素的伦理价值纳入正当、合理的感知和评判框架中，通过整体纳税人的合理性认同而赋予税收以合法性、普遍性和相对确定性，这种税法信仰对于一国税制、税法的制度化建设和法制化建设起到了增强作用，能极大促进应然法与实然法的耦合；同时，税法信仰下孕育的积极守法精神，为税收法治秩序提供了坚实的社会基础，也加深了纳税主体意识与社会正式制度的耦合。