存货的期末计价方法

存货的期末计价方法目前采用成本与可变现净值孰低法。资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量。当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。

1.成本与可变现净值孰低法的相关概念

“成本与可变现净值孰低法”是指期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者进行计价的一种方法。

“成本”是指存货的历史成本，即对发出存货按先进先出法、个别计价法、加权平均法等计价时计算的期末存货实际成本。如果企业在存货的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等方法，则成本应为调整后的实际成本。

“可变现净值”是指在日常活动中，以存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计销售费用及相关税费后的金额。由可变现净值的概念可知可变现净值的计算式为：

可变现净值= 存货的估计售价-至完工时将要发生的成本-估计的销售费用-估计的相关税费等

（1）可变现净值的基本特征

①确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动。如果企业不是在进行正常的生产经营活动，比如企业处于清算过程，那么不能按照存货准则的规定确定存货的可变现净值。

②可变现净值为存货的预计未来净现金流量，而不是简单地等于存货的售价或合同价。

③不同存货可变现净值的构成不同。

（2）不同情况下存货可变现净值的确定

①产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值为：

可变现净值= 估计售价-估计销售费用和相关税费

【例3-25】2013年12月31日，黄河公司生产的A型机器的账面价值（成本）为2160000元，数量为12台，单位成本为180000元。2013年12月31日，A型机器的市场销售价格（不含增值税）为200000元/台。黄河公司没有签订有关A型机器的销售合同。

本例中，由于黄河公司没有就A型机器签订销售合同，因此，在这种情况下，计算确定A型机器的可变现净值应以其一般销售价格总额2400000元（200000×12）作为计量基础。

②用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作为其可变现净值。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

【例3-26】2013年，由于产品更新换代，黄河公司决定停止生产B型机器。为减少不必要的损失，黄河公司决定将原材料中专门用于生产B型机器的外购原材料—钢材全部出售，2013年12月31日其账面价值（成本）为900000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格（不含增值税）为60000元/吨，同时销售这10吨钢材可能发生销售费用及税金50000元。

本例中，由于黄河公司已决定不再生产B型机器，因此，该批钢材的可变现净值不能再以B型机器的销售价格作为其计量基础，而应按钢材本身的市场销售价格作为计量基础。因此，该批钢材的可变现净值应为550000元。即：

可变现净值= 市场价格-估计销售费用和相关税费= （60000×10-50000）= 550000（元）。

③需要经过加工的材料存货，如原材料、在产品、委托加工材料等，由于持有该材料的目的是用于生产产成品，而不是出售，该材料存货的价值将体现在用其生产的产成品上。因此，在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于其成本，则该材料应当按照其成本计量。

【例3-27】2014年12月31日，黄河公司库存原材料A材料的账面价值（成本）为1500000元，市场销售价格总额（不含增值税）为1400000元，假设不发生其他购买费用；用A材料生产的产成品—B型机器的可变现净值高于成本。

本例中，虽然A材料在2014年12月31日的账面价值（成本）高于其市场价格，但是由于用其生产的产成品—B型机器的可变现净值高于其成本，即用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损。因而，在这种情况下，A材料即使其账面价值（成本）已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按其原账面价值（成本）1500000元列示在黄河公司2014年12月31日资产负债表的存货项目之中。

④为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格而不是估计售价，减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。

知识窗：企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同），并且销售合同订购的数量大于或等于企业持有的存货数量，在这种情况下，与该项销售合同直接相关的存货的可变现净值，应当以合同价格为计量基础。即如果企业就其产成品或商品签订了销售合同，则该批产成品或商品的可变现净值应当以合同价格作为计量基础；如果企业销售合同所规定的标的物尚未生产出来，但持有专门用于该标的物生产的材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计量基础。

【例3-28】2013年8月10日，黄河公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2014年2月15日，黄河公司应按200000元/台的价格向乙公司提供A型机器10台。2013年12月31日，黄河公司A型机器的账面价值（成本）为1360000元，数量为8台，单位成本为170000元。2013年12月31日，A型机器的市场销售价格为190000元/台。

本例中，根据黄河公司与乙公司签订的销售合同，黄河公司该批A型机器的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量小于销售合同订购的数量。在这种情况下，计算库存A型机器的可变现净值时，应以销售合同约定的价格1600000元（200000×8）作为计量基础，即估计售价为1600000元。

2.存货期末计价方法

会计准则规定，企业应当定期或者至少于每年年度终了时，对存货进行全面清查，以确定是否提取存货跌价准备。当存在下列情况之一时，应当计提存货跌价准备（表明存货的可变现净值低于成本）：

①市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。

②企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格。

③企业因产品更新换代，原有库存原材料已经不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面价值。

④因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，致市场价格逐渐下跌。

⑤其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

当存在以下一项或若干项情况时，应将存货账面价值全部转入当期损益（表明存货的可变现净值为零）：

①已霉烂变质的存货。

②已过期且无转让价值的存货。

③生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货。

④其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

如果存货的成本预计高于可变现净值，则该存货应当按可变现净值计量，按其差额计提存货跌价准备。