企业对银行存款的清查方法

第六章　内部控制制度与财产清查

第一节　内部控制制度

一、内部控制制度的概念

企业管理人员的主要职责之一就是将企业的经营置于其控制之下。控制是“为了确保组织目标以及为此而拟定的计划能够得到实现，各级主管人员根据事先确定的标准或因发展的需要而重新拟定的标准，对下级的工作进行衡量、测量和评价，并在出现偏差时进行纠正，以防止偏差继续发展或今后再度发生，或者，根据组织内外环境的变化和组织发展的需要，在计划的执行过程中，对原计划进行修订或制订新的计划，并调整整个管理工作过程”（《哈佛管理全集》）。可以说，内部控制就是企业的所有者、最高管理人员制定企业整体目标，并在各层管理人员领导下，由职员实现以下目标所采取的组织计划和各种相关措施：①保护资产安全、完整；②鼓励遵循公司政策；③提高经营效率；④确保经营信息和会计记录的准确、可靠。因此，内部控制不仅是会计人员的职责，也是管理者的职责。内部控制包括内部管理控制和内部会计控制。

二、内部控制的基本方法

现代内部控制作为一种先进的企业内部管理制度已经普遍被采用，一个企业建立了完善、严密的内部控制并严格地加以执行，必然会使企业内部组织合理，分工明确，职责分明，权限适度，管理科学。建立有效的内部控制系统应采用的内部控制方法主要有以下几种：

（一）不相容职务相互分离控制

不相容职务是那些如果由一个人担任，既可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和舞弊行为的职务。明智的管理方法是将业务责任在两个或更多的人或部门之间分配。不相容职务相分离限制了舞弊的机会，提高了会计记录的准确性。不相容职务相互分离控制主要包括以下内容：

1．业务与会计相分离

整个会计职能应该完全独立于经营部门，如生产部门、销售部门等，以保证会计记录的可靠性。例如，存货记录应该是会计人员而非销售人员，产品验收入库应该是产品检验员而非产品生产人员。

2．资产的保管与会计相分离

出纳不能兼任会计工作，会计不能兼任出纳工作，这样一来可以减少欺诈和盗窃行为。如果一个职员既经管现金又负责会计记录，该职员就可以盗窃现金并通过在账簿上作一笔假分录来隐瞒自己的盗窃行为。又如仓库保管员不能兼任会计工作，如果也能对存货进行会计记录，就可能偷走存货并将其作为残次产品在会计记录上冲销。

3．业务授权与相关资产保管相分离

批准向供货商付款的人与签发支票的人不应是同一人，如果同时具有这两项职权，此人就可以授权向自己付款并向自己签发支票。而当这些职责相分离时，只有合法的账单才能被支付。赊销商品的企业在发现某些应收账款不能收回时，将这些应收账款划为不可收回账款，负责现金收入的人不应有权冲销应收账款。

4．会计责任的分离

应由不同的会计负责记录现金收入和现金支出。负责应付账款和支票申请的人不得负责授权批准工作。建立会计人员岗位责任制，对会计人员进行科学的分工，使之形成相互分离和制约状态。会计中各项工作的独立完全有助于减少错误和欺诈的机会。

（二）授权批准控制

授权批准是指单位在办理各项经济业务时，必须经过规定程序的授权批准。授权批准形式通常有一般授权和特别授权之分。企业一般都有一套书面的制度来规定批准的程序。任何一种对标准政策的偏离均需得到适当的授权。

内部控制要求明确一般授权和特别授权的责任和权限，以及每笔经济业务的授权批准程序，并按照规定的权限和程序执行。

（三）会计系统控制

这种控制主要是通过对会计主体所发生的各项能用货币计量的经济业务进行记录、归集、分配、编报等进行的控制。其内容主要包括：

1．对凭证进行连续编号

销售发票、支票、结算单、入库单、出库单等重要的原始凭证，在印制时就已连续编号，收款凭证、付款凭证和转账凭证等编制时也必须连续编号，这样如果序号不连续就会引起对丢失凭证的注意。例如，预先编号的现销收入单可以防止出纳的盗窃行为，因为该单据列明了销售额，并由出纳保留其另一联，用以同实际收入的现金额核对。如果该单据没有连续编号，出纳就可以撕掉一张单据并把销售收入揣入自己腰包，在电算化系统中，当业务完成时，销售记录会被永远保存。

2．进行复式记账和科学的凭证传递程序

3．按照会计法和国家统一会计制度的要求编制、报送、保管财务会计报告

（四）预算控制

预算控制是内部控制的一种重要方法，它由预算编制、预算执行、预算考核等构成，其内容可以涵盖单位经营活动的全过程，包括筹资、融资、采购、生产、销售、投资等诸多方面。预算内资金实行责任人限额审批，限额以上资金实行集体审批。严格控制无预算的资金支出。

（五）职工素质控制

企业员工应是可靠、富有竞争力和遵守职业道德的员工，应建立对员工的培养、选拔、考核和监督的办法。如在多个岗位上轮换职员可以提高职员的可靠性；训练员工使其做好本职工作；监督职员工作等有助于企业建立一支富有竞争力的员工队伍。

（六）内、外部审计

审计有内部审计和外部审计之分。外部审计主要针对财务报表及影响报表的因素，外部审计人员完全独立于企业，作为会计公司的职员，他们由企业雇佣，以局外人的身份对企业整体进行审计。内部审计则是要确保企业员工遵守企业的制度，内部审计人员直接将其结果报送审计委员会或董事会，或总经理。

内部审计还是外部审计，审计人员均需独立于他们所审查的经济业务。审计人员在一定的时期内审查所有的业务是不经济的，因此必须依赖会计系统生成的准确的会计记录。企业会计记录是否准确，会计系统是否可靠，需要评估其内部控制制度。此外，审计人员还需指出该制度的薄弱环节并提出相应的改进意见，因为审计人员在审查和报告中是保持客观态度的，而负责该项业务的管理人员则可能忽视自身的缺点。

（七）电子信息技术控制

企业可运用电子信息技术手段建立内部会计控制系统，减少和消除人为操纵因素，确保内部会计控制的有效实施；同时加强对财务会计电子信息系统开发、维护、数据输入与输出、文字储存与保管、网络安全等方面的控制。

计算机能够进行精确地记录和提高经营效率，但这并不意味着它能自动保护企业财产或鼓励员工遵守企业的政策。计算机所做的只是将内部控制的责任转给那些编写程序的人，由程序员执行经理和会计的计划。在这种情况下，所有的控制既适用于会计，也适用于计算机程序员。

三、内部控制的局限性

多数内部控制措施都具有局限性。企业内部控制制度体现在能够有效防范错弊，产生效率和效益。内部控制系统越严格，其控制的效果也可能越好，但建立、维护和修订这套控制制度的成本也会相应增大。

一个过于复杂的内部控制系统可能会使人纠缠于繁杂的公事程序之中。效率与控制是相互妨碍而非相互促进。系统越复杂，越要花更多的时间和金钱来维护它。内部控制应严格到什么程度才好呢？一般而言，内部控制应当遵循成本效益原则，以合理的控制成本达到最佳的控制效果。各种控制程序和方法的成本不应超过错误或潜在风险可能造成的损失和浪费。一些理想的内部控制往往因成本太高而不为经理所采用。

内部控制的基本思想是不相容职务必须相互分离，即一个人或一个部门不能控制经济活动或会计事项的全过程，必须有两个或两个以上的人或部门共同控制与操作。但是，这种由两个或两个以上的人或部门共同控制一项经济活动或会计事项，只是从物理的角度作出的设计和防范，并不能完全防止两个或两个以上的人或部门共同作弊行为的发生。如果出纳和会计共同作弊、财产保管人员和核对人员合伙造假、采购部门与会计部门合伙舞弊等，那么，再完备、再严密的内部控制措施，也不能发挥其应有的作用。

第二节　内部控制方法的应用

一、货币资金的内部控制

货币资金包括库存现金、银行存款和其他货币资金。货币资金（广义的现金）是企业资产中流动性最强的资产，是企业资产的重要组成部分。因为货币资金是一种最常见的支付手段，并且绝大多数业务最终会影响到货币资金。货币资金同时也是对窃贼最有诱惑力的资产。因此，货币资金的管理是内部控制的重点内容之一。

（一）现金收入的内部控制

1．现金收入的内部控制要点

对现金收入的内部控制是要确保所有的现金收入都存入银行且企业的会计记录正确。简单地说，就是管住货币资金流入点。现金收入应当及时存入银行，取得的货币资金收入必须及时入账，不得私设“小金库”，不得账外设账，严禁收款不入账。货币资金收入的内部控制要点如下：

2．现金收入的溢缺

企业实际的现金收入和当天记录的现金收入之间常有差距。多数情况下，差额较小且是由客观的错误导致。当记录的现金余额超过实际的现金余额时，称之为现金短缺。反之，当实际的现金余额超过记录的现金余额时，称之为现金溢余。当销售收入超过所收到的现金时，借记“现金溢缺”账户，而当收到的现金超过销售收入时，贷记该账户。现金溢缺借、贷方金额倾向于相互抵消。较大的余额可提醒会计进行调查。例如，该账户大额的借方余额可能意味着职员盗窃。现金溢缺账户实际上也是一种内部控制的工具。

（二）现金支出的内部控制

1．现金支出内部控制的要点

现金支出与现金收入同样重要，因为企业怎样花钱决定了现金收入的来源和金额。控制非法和不合理的资金流出，等于为企业带来了等量资金流入，关键的一点，是看支出程序是否合法、合理。现金支出内部控制要点如下：

2．用支票付款的控制

用支票付款是现金支出的一种重要控制。首先，支票是一种原始凭证；其次，有效的支票必须有经过授权的管理人员签发，因此每笔付款均会引起管理人员的重视。在签发支票前，管理人员需研究付款的原因。为此，要做到“四审四看”：一是审支付申请，看申请是否有理有据；二是审支付审批，看审批程序、权限是否正确，审批手续是否完备；三是审支付复核，看复核工作是否到位；四是审支付办理，看货币资金支付是否按审批意见和规定程序、途径办理，出纳是否及时登记银行存款日记账。

（三）利用“银行存款”账户作为控制手段

将现金存入银行是内部控制的一部分，因为银行在保护现金方面有有效的实际措施。同时银行还向存款人提供现金交易的详细记录，并通过银行支出各种现金（除了从备用金中支付的小额现金支出）。用于控制银行账户的凭证包括以下内容：

1．预留印鉴样本

银行要求每个通过银行账户经办业务的企业留有印鉴或签字样本。银行要将企业送交银行的凭证上的印鉴与预留印鉴样本相对照，以防止伪造印鉴或签名给银行和存款人带来损失。

2．存款单

银行提供存款单的标准格式。存款人在上面填写存款的金额和日期，并依据银行的惯例，保存存款收据作为经办业务的凭据。

3．支票

为了从账户上取钱，存款人需填写支票。支票是委托银行向指定的个人或企业支付一定数额款项的凭证。它涉及三个方面的关系人，即签发支票的出票人、收取支票的收款人以及支取支票的银行。多数支票都是连续编号，并预先印好银行的名称、编号等。应在支票上指定的地方填写日期、收款人姓名、出票人签章以及金额。

4．银行对账单

多数银行按月向其存款人送交银行对账单。对账单上列有期初和期末该账户的余额以及本月所发生的各项业务，包括在银行对账单中的还有银行已经支付了的出票人的支票。此外，银行对账单还要列出各项存款和账户的其他变化。其中银行存款按时间顺序列示，而支票及银行支付时间按一定的逻辑顺序列示。多数企业通常在月初收到银行对账单。

5．银行存款余额调节表

企业银行存款日记账的余额很少能与银行对账单上的金额相一致。企业的账簿与银行对账单的金额尽管有差额，但可能两者都是正确的，因为差额可能是由于一方某些业务记录滞后而导致的，即存在着未达账项。引起银行对账单与账面记录的银行存款余额不相等的常见原因如下：

（1）企业已经入账，银行尚未入账的业务。

①在途存款。指企业已借记“银行存款”而银行尚未贷记企业账户。例如，企业于月终将从销货客户处收到的转账支票存入银行，在企业账上已借记“银行存款”，但由于银行尚未办妥兑收手续，未及时记入企业的存款账内。

②未清偿的支票。这些支票已由企业签发并登记账簿，但尚未由银行付款。即企业已贷记“银行存款”账户而银行未借记企业存款账户。

（2）银行已经入账，企业尚未入账的业务。

①银行收款。银行已收妥企业托收的款项，将收到的款项直接计入企业的存款账户。但企业因尚未收到银行的收款通知，还未能借记“银行存款”账户，增加在银行中的存款。

②服务费。银行向企业结算并收取的借款利息或其他手续费用，已由银行直接从企业存款账户中减去，而企业还未贷记“银行存款”账户。

（3）企业或银行的错误。例如，银行可能会错误地将A企业的支票，减记B企业的银行账户金额；或者企业因工作失误而使其账面的银行存款额出错。

为了核实银行存款账面余额，企业在收到银行送来的对账单时，应编制银行存款余额调节表。经过调节，银行的账面余额应与企业的银行存款账面余额相符。为对双方的存款余额进行调整，可按下列公式进行计算：

企业银行存款日记账账面余额＋银行已收企业未收的款项－银行已付企业未付的款项＝银行对账单余额＋企业已收银行未收的款项－企业已付银行未付的款项

银行存款余额调节表的格式如表6－1所示。例如，某企业2006年5月31日的银行存款日记账上的余额为162600元，银行送来的同日对账单上列示的企业银行存款余额为167400元。经逐笔核对后，发现以下账项需要调节：

（1）开出转账支票一张，金额800元，企业已记银行存款减少，持票人尚未到银行办理转账。

（2）收到转账支票一张，金额1400元，送存银行，企业已记银行存款增加，而银行尚未入账。

（3）企业委托银行托收的6400元货款，银行已收并登记入账，而企业尚未入账。

（4）银行已为企业支付水费1000元，已登记银行存款减少，而企业尚未入账。

根据上述资料，该企业编制的2006年5月31日银行存款余额调节表如表6－1。

表6－1　银行存款余额调节表

续表

还应该注意到，企业应当指定专人定期核对银行账户，每月至少一次，编制银行存款余额调节表。如调节不符，应查明原因，及时处理。即使企业与银行的账面余额一致，也不能认为完全不存在任何弊端。例如，有人私自挪用企业的银行存款，又悄悄地把存款存回银行，这种情况下偏重余额调节就不能发现和暴露挪用存款的舞弊行为。通过专人逐笔勾对和当面对账，就能够把诸如此类的舞弊行为清查出来。

二、实物资产的内部控制

实物资产包括企业各类固定资产和存货。实物资产的保管，应明确指派专人负责；保管员应实行定期轮岗、轮休；贵重实物资产应由两人以上共同保管；一切实物资产收发的单据，应事先印制、连续编号并妥善保管。与实物资产流入、流出、记录、保管有关的各岗位应予分离；企业接收、发送用于公益性支出、捐赠等的实物资产，应严格管理；应采用永续盘存制定期对实物资产进行全面盘点。

（一）固定资产管理的内部控制

固定资产是指受益期在一年以上的有形资产。包括房屋、设备、器具、工具等。其控制要点有：

（1）编制固定资产年度预算，可以预计未来年度的资本支出，控制资产的新增和废弃，同时增加固定资产的可信赖程度。

（2）预算的执行和更改应有必要的批准手续，授权人和被授权人应有明确的分工，如采购应有专门部门，负责购入资产的发票既要有责任人签字，又要有授权人签字。

（3）是否同时存在资产的总账记录和明细记录，并定期核对。总账记录能保证对明细记录的控制，而明细记录又能与实物对应，反映其停用、出租、折旧和修理等情况。

（4）企业的资本性支出同收益性支出的界限应以书面形式规定下来，并且通过定期检查来确定上述规定是否得以贯彻。

（5）定期盘点制度不但有利于检查固定资产的存在与否，而且有利于及时发现固定资产在管理中的弊端，有利于加强保养，延长资产的使用寿命。

（6）如果要求处置固定资产，应该由使用部门或职能部门提出要求，经审批部门审批，在获准处理后，最好由专门部门处置。

（7）应对设备制定定期维修制度。办好必要的财产保险，一旦发生意外，可以降低企业的损失。管理者应重视固定资产在资产中的比重，定期的分析和报告制度可以经常揭示固定资产使用与目标之间的差异，并为编制下期预算提供依据。

（二）存货管理的内部控制

存货是指企业为销售或耗用而存储的各种资产，对于不同性质的企业，其存在形态不同。工业企业存货主要包括原材料、辅助材料、在产品、产成品、包装物、低值易耗品等；商品流通企业存货主要包括库存商品、材料物资、包装物、低值易耗品等。存货的种类繁多、存放分散、变动频繁，因而较易发生记账错误、损坏变质、短缺和被盗等情况；再者，存货通常是数额最大的流动资产，且占企业总资产的比重很大。因此，存货的审查十分重要。

1．存货的控制要点

续表

2．存货计价方法的控制制度

存货计价方法是否正确，直接影响着当期资产和当期净利润的计算。存货计价方法的控制制度包括：

（1）计价基础的检查。存货计价基础有：原始成本法、重置成本法、市场价值法。

（2）计价方法的检查。存货计价方法有：先进先出法、加权平均法、个别计价法、计划成本计价法、市价和成本孰低法。

第三节　财产清查

一、财产清查的概念

财产清查是指对各项财产进行实地盘点和核对，查明财产、货币资金和结算款项的实有数额，确定账实相符的一种专门方法。为了掌握单位各项财产的真实情况，保证会计信息的准确、可靠以及财产的安全、完整，企业应当对其财产进行清查。

日常会计核算可以在一定程度上保证账簿记录本身的正确性，但这并不能完全说明账簿所记录的所有资料就是客观、真实、正确、完整的。企业日常在账簿中所记录的资料与其财产的实际状况往往会存在着一定差异，使得财产的账面数额同实际数额产生不符。造成这种账实不符情况的原因是多方面的，究其原因主要有：

（一）正常原因

如财产在进行收、发、转移时，由于没有按照有关规定办理会计手续，致使财产发生短缺和产生账外财产；财产在收、发过程中，由于计量、检验不准确造成财产在品种、数量或质量上的差错；由于自然原因造成财产的自然损耗、升溢；由于结算凭证传递不及时造成未达账项；由于会计人员账簿记录错误造成账实不符等。

（二）非正常原因

如管理不善或者工作人员失职造成财产的短缺、变质和毁损；不法分子的贪污盗窃、营私舞弊等原因造成财产的损失；发生自然灾害造成财产的非常损失等。

由于以上原因的存在，就需要定期和不定期地运用专门的方法对财产进行清查盘点、核对，确定财产的实存数额，并将其账存数额相对比。如存在差异，则要调整账簿记录，查明差异产生的原因与责任，并按有关规定进行处理，确保账实相符，保证财产的安全、完整和合理、有效地使用。

二、财产清查的作用

财产清查作为会计核算的专门方法，对于保证会计信息的真实、准确，保护企业财产的安全、完整，挖掘财产潜力，加速资金周转，维护财经纪律等方面都起着积极的作用。

（一）保证账实相符和会计信息的真实、可靠

企业通过财产清查，可以确定各项财产的实存数额，保护财产的安全和完整。通过财产清查除可以对有关账簿记录进行调整外，还可以对有关账簿记录起到一个核对的作用，通过相互核对，在一定程度上保证了账簿记录的正确性，从而为会计报表的编制做好了充分的准备，并确保了其资料来源的可靠和真实。管理制度不健全、不完善造成的财产短缺或损失，则应当进一步检查内部控制制度是否有效，以完善财产的管理制度，杜绝弊端。

（二）挖掘财产潜力，加速资金周转

通过财产清查可以查明各项财产的分布及使用情况，及时发现财产有无超储积压、冷背呆滞等现象，并采取相应的措施。对于分布不合理的财产应当进行必要的调整；对于使用无效益或效益较差的财产应当挖掘潜力，提高其使用效益，使得各项财产充分发挥其作用，避免损失浪费，做到物尽其用，加速单位资金的周转，提高资金使用效益。

三、财产清查的种类

财产清查按照不同的标准可以分为不同种类。

（一）按财产清查的范围分类

财产清查按照清查对象范围的不同，可以分为全面清查和局部清查。

1．全面清查

全面清查是对企业所有的财产进行全面的盘点和核对。全面清查范围较广，清查的财产不仅包括本企业所有的财产，而且还包括受其他单位委托代管的各项财产。企业全面清查的具体内容包括：

（1）全部固定资产。如房屋、建筑物、机器设备、在建工程等。

（2）全部存货。如材料、在产品、产成品等。

（3）全部货币资金。如现金、银行存款等。

（4）各种结算资金。如各种应收、应付、预收、预付款项。

（5）各种在途材料、在途商品和物资等。

（6）各种受托代管财产。如代外单位加工、保管的各种材料、产品、商品等。

（7）各种委托代管财产。本企业委托其他单位加工、保管的各种财产。

由于全面清查范围广，内容多，投入的人力多，花费的时间长。一般是在以下几种情况才进行全面清查：

（1）年终决算以前；

（2）企业合并、撤销或改变隶属关系时；

（3）开展清产核资、资产评估等活动。

2．局部清查

局部清查是根据需要对单位一部分财产进行的盘点和核对。鉴于全面清查的内容多，工作量较大，进行一次清查所需时间比较长等特点，对于一些必要的财产还要进行局部的清查。局部清查一般在以下几种情况下进行：对于流动性较大的财产，如材料、在产品、产成品等，除在年度决算前进行全面盘点外，每月、每季都应当进行必要的抽查和轮流盘点。对于贵重的财产，每月至少要清点一次。对于应收、应付等债权、债务，每季度应当核对一次；对于现金，应由出纳人员在每日业务终了，于当日清点一次。对于银行存款和银行借款应当每月同银行核对一次。对于固定资产和在建工程等财产可根据需要进行清查。

以上清查内容是企业在正常的情况下为保证账实相符而进行的必要清查。除此之外，单位在发生意外事故（如被盗）、自然灾害和更换有关管理人员时，也应当对有关财产进行局部清查，以确保账实相符，保证单位财产的安全、完整不受侵害。

（二）按照财产清查的时间分

财产清查按照清查的时间不同，可分为定期清查和不定期清查。

1．定期清查

定期清查是指按预先计划安排的时间对财产所进行的清查。这种清查通常在月末、季末、年终、每日结账时进行，其清查财产的范围可根据实际需要而决定，清查的内容既可以是全面清查，也可以是局部清查。在一般情况下，会计年度终了进行年度决算以前，应当对财产进行全面的盘点和核对，实施全面清查；在月末和季末可对贵重财产以及现金和银行存款等进行盘点和抽查，实施局部清查。

2．不定期清查

不定期清查是指根据实际需要，事前不规定清查的时间而临时实施的财产清查。不定期清查同定期清查一样，其清查范围可以是全部财产，也可以是部分财产，这要根据实际情况来决定。不定期清查的时间可临时决定，不必事前作出计划，不定期清查一般在以下几种情况下进行：

（1）更换财产保管人员；

（2）发生自然灾害等非常损失；

（3）企业发生合并、分立、清算等产权变动；

（4）临时性清产核资；

（5）受到财政、税务、物价、银行、审计等部门检查。

四、财产清查的方法

（一）财产物资的盘存制度

按照确定财产物资账面结存数量的依据不同，财产物资的盘存制度可分为“永续盘存制”和“实地盘存制”。

1．永续盘存制

永续盘存制，又称账面盘存制。是指平时对各项财产的增加数和减少数，在有关账簿记录中进行连续登记，并随时结算出各种财产的账面结存数量和结存金额的一种盘存方法。收入和发出财产后，该项财产结存数额的计算公式如下：

结存数额＝原结存数额＋收入数额－发出数额

各项财产的期末余额同样也可以在账面上依据下列公式直接计算出来：

期末余额＝期初余额＋本期增加金额－本期减少金额

采用永续盘存制度，在会计核算手续上较为严密，对于财产的变动情况要逐日、逐笔地进行登记并随时结出其财产余额，因此，对财产的增减变动反映是相当及时的，有利于掌握财产收、发、存状况。这对于加强财产管理，保证财产安全、完整都起到了重要的作用。但永续存制度也存在不足之处，那就是该盘存制度工作量比较大，需逐日、逐笔登记账簿。在各单位，虽然广泛采用永续盘存制度，但它并不能代替实际盘点。这是因为，尽管永续盘存制手续比较严密，记录也较为及时，但是发生账实不符的各种主客观原因依然存在，并不能从根本上避免账实不符情况的发生。

2．实地盘存制

实地盘存制也称定期盘存制或以存计销制，是指通过定期对实物的清点来确定各项财产的期末结存数量，从而计算出发出数量和金额以及结存金额的一种方法。这种盘存制度对于各项财产的增减＇变动，平时只根据会计凭证在有关账簿中登记增加数，不登记减少数，到月末，再根据实地盘点的财产实存数量倒挤出其减少数（盘存计耗或盘存计销），并据以在有关账簿中进行登记。其计算公式如下：

本月减少数＝期初结存＋本期增加数－期末实存数

采用实地盘存制的优点是，由于平时不在账簿中登记财产减少数从而减少了会计核算的工作量。其缺点是，由于通过盘存计销来登记减少数，因此，手续不够严密，反映出来的数字不一定很精确和真实。平时在账簿上不登记财产的发出、减少数，因而无法及时、准确地了解财产的增减变动情况，不利于对财产物资的控制，一般应当同永续盘存制结合使用。

（二）财产清查的基本方法

1．实地盘点法

实地盘点法是指对各项财产通过逐一清点，或者用计量器具来确定其实存数量的一种方法。实地盘点法一般是将存放地点的财产通过点数、量尺、过磅等手段来具体确定其数量。这种方法适用范围较广，大多数财产都可使用。实地盘点法的局限性是只适用于能直接查清数量的财产，对于应收账款等项目则不适用。

2．技术推算法

技术推算法是通过技术推算确定财产物资实存数量的一种方法。这种方法一般适用于数量多、价值低、难于逐一清点的实物财产。

3．查询核实法

查询核实法是指通过发函或派人，运用查对、询问的方式确定财产数量或价值的一种清查方法。查询法可分为面询法和函询法两种，面询法是直接通过同有关单位或人员进行面谈的方式弄清财产数量或价值的方法。函询法是以发函的方式给有关单位或个人，让对方利用信函说明经济业务的实际情况，以此来确定财产的数量和价值的方法。在财产清查中，查询法特别适用于债权、债务等业务的清查。

4．对账单法

将账簿记录与对方开出的对账单进行核对，或者根据账簿记录给对方开出对账单与之核对。这种方法适用于银行存款及应收项目的核对。

五、财产清查结果的处理

（一）盘存表

为了明确责任，对实物财产进行盘点时，必须有实物经管人员在场。盘点时，清查人员要认真盘点核对，做好记录，并对清查中发现的异常情况如霉烂、破损、不配套、失效过期等而致使资产不能正常出售或耗用的情况应予以注明，提出处理意见。盘点结束，需由盘点人员根据盘点结果填制“盘存表”，并由盘点人员和实物保管人员签字或盖章。

“盘存表”是记录实物盘点结果，据以确定实物资产实有数额的原始凭证，其格式见表6－2：

表6－2　盘存表

（二）实存账存对比表

该表用以确定实存数与账存数之间的差异，并作为调整账面记录的依据。首先，以该表为基础核准各类资产的盈亏情况，分析与查明账实不符的性质与原因，明确责任，按规定程序报请有关部门及领导处理，并针对清查中发现的资产管理方面的问题总结经验，提出改进措施，健全和完善有关资产管理的各种规章制度。其次，对清查中发现的盘盈、盘亏资产，按规定程序报经有关部门批准后，及时调整记录。其格式见表6－3：

表6－3　实存账存对比表

（三）财产清查结果的处理

1．财产清查结果处理的要求

财产清查结果的处理要求包括以下几个方面：

（1）分析产生差异的原因和性质，提出处理建议。对财产清查过程中所发现的各种财产盘盈、盘亏和毁损等账实不符情况，应当认真分析其账实不符产生差异的原因，研究其性质，并在明确责任的基础上，提出处理意见，按规定报请有关部门和领导进行审批。审批处理后，应当严格执行审批意见，调整有关账簿记录，做到账实相符。

（2）积极处理多余积压财产，清理往来款项。对财产清查过程中发现的多余和积压财产，在查明原因的基础上，报经领导批准后，可及时进行处理；对于长期拖欠以及有争议的往来款项，应当认真查明原因，必要时可指定专人负责，及时予以清理，以挖掘企业财产潜力，加速资金的周转，提高经济效益。

（3）总结经验教训，建立健全各项管理制度。对于通过财产清查而发现的在会计核算、会计管理、财产管理等各方面的先进经验和教训，应当认真进行总结。好的方面应当坚持和发扬，不足之处应当提出改进意见或措施，努力建立和健全各项管理制度，避免问题的再次发生，从而提高会计工作和管理工作的水平。

（4）及时调整账簿记录，保证账实相符。对于财产清查过程中所发现的盘盈、盘亏或毁损等情况，应当按照有关规定及时进行处理，调整相关的会计账簿记录，切实做到账实相符。对于清查过程中发现的坏账损失，也要按规定及时进行处理，不可长期挂账。

2．财产清查结果处理的步骤

财产清查的结果大致有四种情况：第一种情况是实存数等于账存数，即账实相符；第二种情况是实存数大于账存数，即盘盈；第三种情况是实存数小于账存数，即盘亏；第四种情况是账存数与实存数一致，但实存的财产物资有质量问题，不能按正常的财产使用，称为毁损。对于第一种情况，即账实相符，在会计上不用进行处理；对于第二种、第三种和第四种情况，也就是说无论是盘盈、盘亏还是毁损都要进行必要的会计处理，盘盈时，调增账存数；盘亏或毁损时，调减账存数，使其与实存数相符。

在会计上对于账实不符的处理一般分为两个步骤来进行：

（1）会计人员应根据清查中所取得的原始凭证，如“实物清查结果报告”、“盘点报告表”等，编制“实存账存对比表”，填制有关记账凭证，将查明属实的财产盘盈、盘亏和毁损数额，如实地在相关账簿中进行登记，调整账簿记录，保证账实相符。

（2）对于清查过程中出现的盘盈、盘亏毁损等情况，需要进一步查明原因、明确经济责任的，应经过有关部门和领导审批以后，根据发生差异的原因和审批处理意见，会计人员再编制记账凭证，记入有关账簿，保证账簿记录的完整性和准确性，切实执行审批处理意见。

六、财产清查结果的账务处理

为了核算和监督单位在财产清查中，财产的盘盈、盘亏和毁损及其处理等情况，在会计上应当设置“待处理财产损溢”科目，并在该科目下设置“待处理固定资产损溢”和“待处理动资产损溢”两个明细科目进行核算。“待处理财产损溢”账户是一个双重性的账户，因此其账户的登记可分为两种情况：第一种情况是其贷方登记财产清查所确定的各项待处理财产的盘盈数，借方登记经批准后结转的各项待处理财产的盘盈数，期末若存在贷方余额，表示尚未批准处理的各项待处理财产的盘盈数；第二种情况是借方登记财产清查所确定的各项待处理财产的盘亏和毁损数，贷方登记经批准后结转的各项财产的盘亏和毁损数，期末若为借方余额，表示尚未批准处理的各项待处理财产的盘亏和毁损数。

（一）审批前的会计处理

1．盘盈的会计处理

对于盘盈的各种材料、固定资产等，借记“原材料”、“固定资产”等科目，贷记“待处理财产损溢”和“累计折旧”科目。

2．盘亏和毁损的会计处理

对于盘亏和毁损的各种材料、固定资产等，借记“待处理财产损溢”和“累计折旧”科目，贷记“原材料”、“固定资产”等科目。

（二）审批后的会计处理

各单位在财产清查过程中，发现的盘盈、盘亏和毁损的各种流动资产和盘盈、盘亏的固定资产，都应当按照规定的程序进行审批和转销：

1．盘盈财产的转销

流动资产的盘盈，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“管理费用”科目；固定资产的盘盈，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“营业外收入——固定资产盘盈”科目。

2．盘亏和毁损财产的转销

流动资产的盘亏和毁损，应当先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿，借记“原材料”、“其他应收款”等科目，贷记“待处理财产损溢”科目，剩余的净损失，属于非常损失的部分，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“待处理财产损溢”科目，若属于一般经营损失的部分，借记“管理费用”科目，贷记“待处理财产损溢”科目；固定资产的盘亏，借记“营业外支出——固定资产盘亏”科目，贷记“待处理财产损溢”。

［例1］根据“实存账存对比表”所列盘亏材料5000元，编制记账凭证，调整材料账存数。会计分录为：

经查盘亏的原因是：定额内损耗2000元；管理员过失损失500元；非常事故损失2500元，其中保险公司同意赔偿2000元，残料作价100元入库。经有关部门批准后，编制记账凭证，结转“待处理财产损益”账户，会计分录为：

［例2］根据“实存账存对比表”所列盘盈材料500元，编制记账凭证，调整材料账存数。

其会计分录为：

经查盘盈的原因是由于自然升溢所致，经有关部门核准后，据此编制记账凭证，结转“待处理财产损溢”。其会计分录是：

［例3］根据“固定资产清查报告表”，企业盘盈机器设备一台，重置价值14000元，按其新旧程度估计已提折旧4000元，净值为10000元。编制记账凭证，调整固定资产账存数。其会计分录为：

经查盘盈原因是自制设备完工交付使用后未及时入账，经有关部门核准后，作如下账务处理：

［例4］根据“固定资产清查报告表”所列盘亏设备一台，原价26000元，已提折旧9000元，净值为17000元。编制记账凭证，调整固定资产账存数。其会计分录为：

经查盘亏原因是自然灾害造成的。保险公司同意赔款7000元，其余损失经批准列入营业外支出，据此作如下账务处理：

练习题

1．练习财产清查结果的会计处理。资料如下：

曙光工厂200×年11月末进行财产清查。

（1）清查中发现账外机器一台，估计重置价值为4000元，新旧程度为七成新。

（2）材料清查结果如下：

材料盘点盈亏报告表

此外，发现丁材料实存比账存多30千克，每千克10元，经查明系代群力厂加工后剩余材料，群力厂未及时提回。

（3）200×年12月15日，上述各项盘盈、盘亏，报请有关领导审核批准后作如下处理：

①对账外机器相应作为营业外收入。

②材料收发计量上的差错（不论盘盈、盘亏）和定额内自然损耗，均在“管理费用”账户内列支或冲减。

③管理人员失职造成材料短缺的损失，责成过失人王海赔偿。要求：

（1）根据上述清查结果，编制审批前的会计分录。

（2）根据批准处理的意见，编制审批后的会计分录。

（3）登记“待处理财产损溢”账户。

2．练习银行存款余额调节表的编制。

资料：求精公司200×年5月最后三天银行存款日记账与银行对账单的记录如下（假定以前的记录是相符的）：

（1）求精公司银行存款日记账的记录：

（2）银行对账单的记录：

（3）经核对查明，求精工厂账面记录有两笔错误：

①5月29日，开出转账支票＃416支付报刊订阅费应为120元，错记为102元。

②5月30日，开出转账支票＃417支付车间机器修理费应为89元，错记为98元。

上述两笔错误均系记账凭证编制错误。

要求：

（1）编制更正会计分录，更正以上两笔错账后，计算银行存款日记账的更正后余额。

（2）查明未达账项后，编制银行存款余额调节表。

复习思考题

1．什么是内部控制？

2．简述内部控制制度的基本方式。

3．内部控制的目标是什么？

4．简述现金管理的内部控制制度的基本内容。

5．简述存货管理的内部控制制度的基本内容。

6．什么是财产清查？财产清查有何意义？

7．财产清查的主要方法有哪些？

8．什么是财产清查？为什么要进行财产清查？

9．在一般企业中，财产清查的范围应包括哪些？

10．财产清查一般应按怎样的步骤来进行？

11．财产清查后发现盘盈、盘亏，应怎样处理？