非货币性资产交换的披露

第一章　总　则

第一条　为了规范非货币性资产交换的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第二条　非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。

非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

第二章　确认和计量

第三条　非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：

（一）该项交换具有商业实质；

（二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

第四条　满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

（一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

（二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

第五条 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

第六条　未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

第七条　企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

（一）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（二）收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

第八条　企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

（一）支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

（二）收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

第九条　非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：

（一）非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

（二）非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

第三章　披　露

第十条　企业应当在附注中披露与非货币性资产交换有关的下列信息：

（一）换入资产、换出资产的类别。

（二）换入资产成本的确定方式。

（三）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。

（四）非货币性资产交换确认的损益。

一、非货币性资产交换的相关定义

1．非货币性资产交换

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。

2．货币性资产

货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。

3．非货币性资产

非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

4．公允价值

公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。

5．补价

一般情况下，非货币性资产交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。换出资产与换入资产的公允价值或账面价值之间需以少量货币支付的差额，称为补价。

二、非货币性资产交换的商业实质

企业应当遵循实质重于形式的要求判断非货币性资产交换是否具有商业实质。根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该项资产交换具有商业实质。

满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。这种情况通常包括下列情形：

①未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流量流入企业的时间明显不同。

②未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量时间和金额相同，但企业获得现金流量的不确定性程度存在明显差异。

③未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，风险也相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。

（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

这种情况是指换入资产对换入企业的特定价值（即预计未来现金流量现值）与换出资产存在明显差异。本准则所指资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。

三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量

符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

（1）换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。

（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。

四、补价的判别标准和会计处理

1．补价的一般判别标准

非货币性资产交换一般只涉及少量货币性资产即补价。确认涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换的标准，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。

支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和）的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%的，视为非货币性资产交换，适用本准则；高于25%（含25%）的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。

2．补价的会计处理

（1）按照公允价值计价时：

①支付补价的，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

②收到补价的，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（2）按照换出资产账面价值计价时：

①支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

②收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

五、非货币性资产交换会计核算不涉及的事项

非货币性资产交换的会计核算不涉及以下事项：

（1）放弃非现金资产（不包括股权）取得股权；

（2）企业合并中所涉及的非货币性资产交换；

（3）发行股票时取得的非货币性资产和劳务；

（4）非互惠性的非货币性资产转让；

（5）非货币性资产强制转换为货币性资产；

（6）在共同控制下的公司或个人之间进行的非货币性资产的转让，如在母公司与其子公司之间，或在同一母公司的两个子公司之间，或在合营公司与其所有者之间进行的非货币性资产转让。

六、非货币性资产交换的会计核算原则

（1）非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：①该项交换具有商业实质；②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。

换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。

换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：

换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号——收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。

换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。

（2）未同时满足上述规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

一、单项非货币性资产交换未涉及补价的会计处理

准则规定：资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量时，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。否则，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

【例7－1】甲公司以生产经营过程中使用的车床交换乙公司生产经营过程中使用的铣床。甲公司车床原值20万元，累计折旧8万元，确定的公允价值15万元。乙公司铣床原值20万元，累计折旧4万元，确定的公允价值15万元。甲、乙公司相互开具实物资产调拨单，财务部门根据实物资产调拨单进行会计处理。假设整个交易过程没有发生相关税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）会计分录：

①换出车床时：

②换入铣床时：

2．乙公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）会计分录：

①换出铣床时：

②换入车床时：

【例7－2】A公司以一批库存商品——茶杯交换B公司的一批库存商品——保健杯。A公司茶杯的账面价值为15万元，公允价值为13．5万元，增值税税率为17%。B公司保健杯的账面价值为12．3万元，公允价值为13．5万元，增值税税率为17%。A、B公司均以账面价值相互开出增值税专用发票。假设整个交易过程未再发生其他相关税费。

1．A公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）计算增值税进项税额和销项税额：

根据增值税征收的有关规定，企业以库存商品与库存商品相交换，视同销售行为发生，应计算销项税额，缴纳增值税。

换出库存商品的销项税额：150000×17%＝25500（元）

换入库存商品的进项税额：123000×17%＝20910（元）

（3）会计分录：

①资产交换时：

②通过销售收入处理时：

2．B公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）计算增值税：

换出库存商品的销项税额：123000×17%＝20910（元）

换入库存商品的进项税额：150000×17%＝25500（元）

（3）会计分录：

【例7－3】A家具公司决定以其生产的产品——办公桌换入B木材公司的木材。A家具公司换入木材是用来加工产品，B木材公司换入办公桌是自用。办公桌的账面价值为8．5万元，公允价值为10万元；木材的账面价值为8万元，公允价值为10万元。A、B两公司所执行的增值税税率均为17%。双方公司均以公允价值开出增值税专用发票。假设交易过程中没有发生其他税费。

1．A家具公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）计算换出、换入资产的增值税：

换出办公桌销项税额为：100000×17%＝17000（元）

换入木材进项税额为：100000×17%＝17000（元）

（3）会计分录：

①资产交换时：

②通过销售收入处理时：

2．B木材公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换未涉及补价，按不涉及补价情况下非货币性资产交换的规定进行会计处理。

（2）计算确认换出、换入资产的增值税：

换出木材销项税额为：100000×17%＝17000（元）

换入办公桌进项税额为：100000×17%＝17000（元）

（3）会计分录：

①资产交换时：

②通过销售收入处理时：

【例7－4】甲公司用一台闲置的生产设备与乙公司交换A原材料。生产设备账面原值15万元，已提折旧3万元。原材料账面价值10万元，增值税税率为17%。生产设备与原材料的公允价值不能可靠确认。甲公司开具固定资产实物调拨单，乙公司按账面价值开具增值税专用发票。假设没有发生其他税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值不能可靠计量，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

（2）计算确认换入资产的增值税：

原材料增值税的进项税额＝100000×17%＝17000（元）

（3）会计分录：

①换出设备时：

②换入原材料时：

2．乙公司应做会计处理

（1）会计人员确认资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值不能可靠计量，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

（2）计算确认换出资产的增值税：

原材料增值税的进项税额＝100000×17%＝17000（元）

（3）会计分录：

二、单项非货币性资产交换涉及补价的会计处理

准则规定：在非货币性资产交换中如果发生补价，应区别不同情况，按照下列会计核算原则处理：

（1）企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

①支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益；

②收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（2）企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

①支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益；

②收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

【例7－5】城市出租汽车公司用一辆A型出租汽车换入深信出租汽车公司的一辆B型出租汽车。A型出租汽车原值50万元，累计折旧15万元，公允价值36万元。B型出租汽车原值40万元，累计折旧6万元，公允价值37万元。城市公司以银行存款支付深信公司1万元差额款。两个公司分别开出固定资产实物调拨单。假设没有发生其他税费。

1．城市公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

城市公司A型汽车公允价值为36万元，深信公司B型汽车公允价值为37万元，城市公司以银行存款支付1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例：

10000÷（10000＋360000）×100%＝2．7%

支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例为2．7%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）确定换入资产入账价值：

准则规定：以换出资产公允价值加支付的补价之和作为换入资产入账价值。即：10000＋360000＝370000（元）

换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（4）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

2．深信公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

深信公司收到城市公司以银行存款支付的1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算收到的补价占换出资产公允价值的比例：

10000÷370000×100%＝2．7%

收到的补价占换出资产公允价值的比例为2．7%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）会计分录：

①换出资产时：

②收到补价时：

③换入资产时：

【例7－6】甲公司与乙公司交换不同型号的生产设备。甲公司A生产设备的原值为120万元，累计折旧为40万元，公允价值为70万元。乙公司B生产设备的原值为160万元，累计折旧为60万元，公允价值为80万元。甲公司以银行存款支付10万元差额款。假设没有发生其他税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产相交换是否涉及补价：

甲公司生产设备公允价值为70万元，乙公司生产设备公允价值为80万元，甲公司以银行存款支付10万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例：

100000÷（100000＋700000）×100%＝12．5%

支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例为12．5%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）确定换入资产入账价值：

准则规定：以换出资产公允价值加支付的补价之和作为换入资产入账价值，即：700000＋100000＝800000（元）

换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（4）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

2．乙公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

乙公司收到甲公司以银行存款支付的10万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算收到的补价占换出资产公允价值的比例：

100000÷800000×100%＝12．5%

收到的补价占换出资产公允价值的比例为12．5%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）会计分录：

①换出资产时：

②收到补价时：

③换入资产时：

【例7－7】A汽车销售公司以一辆货运汽车（商品）交换B公司生产使用中的一台设备。A公司换入B公司设备的目的是为了自用，B公司换入货运汽车的目的是为了销售获利。A公司货运汽车的账面价值为60万元，公允价值为50万元，增值税税率为17%，A公司以账面价值开出增值税专用发票。B公司设备的原值为80万元，累计折旧为45万元，公允价值为40万元，B公司开出固定资产实物调拨单。同时，以银行存款支付A公司10万元差额款。假设没有发生其他税费。

1．A公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

A公司收到B公司支付的10万元差额款，因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所收到的补价占换出资产公允价值的比例：

100000÷500000×100%＝20%

收到的补价占换出资产公允价值的比例为20%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）计算换出资产的增值税：

600000×17%＝102000（元）

（4）会计分录：

2．B公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

B公司以银行存款支付10万元的差额款，所以，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例：

100000÷（400000＋100000）×100%＝20%

支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例为20%＜25%。因此，

属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）确定换入资产入账价值：

准则规定：以换出资产公允价值加支付的补价之和作为换入资产入账价值，即：400000＋100000＝500000（元）

换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（4）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

【例7－8】甲环境公司用一台A型生产设备换入乙科技公司的一台B型生产设备。A型生产设备原值15万元，累计折旧1．5万元。B型生产设备原值20万元，累计折旧5．4万元。A、B生产设备的公允价值均不能确认。甲环境公司以银行存款支付乙科技公司1万元差额款。甲、乙公司相互开出固定资产调拨单。假设没有发生其他税费。

1．甲环境公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

甲环境公司以银行存款支付1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产账面价值与支付的补价之和的比例：

10000÷（10000＋135000）×100%＝6．90%

支付的补价占换出资产账面价值与支付的补价之和的比例为6．90%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）计算确定换入资产入账价值：

准则规定：以换出资产账面价值加支付的补价之和作为换入资产入账价值，不确认损益。即：13．5＋1＝14．5（万元）

（4）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

2．乙科技公司应做会计处理

（1）非货币性资产交换是否涉及补价：

乙科技公司收到甲环境公司以银行存款支付的1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算收到的补价占换出资产账面价值的比例：

10000÷146000×100%＝6．85%

收到的补价占换出资产账面价值的比例为6．85%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）确认换入资产入账价值：

准则规定：应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。即：146000－10000＝136000（元）

（4）会计分录：

①换出资产时：

②收到补价时：

③换入资产时：

三、多项非货币性资产交换未涉及补价的会计处理

准则规定：非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：

（1）非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

（2）非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质，但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

【例7－9】鞍山公司以生产经营过程中使用的一辆货运汽车和一辆客运汽车同时交换胜利公司生产经营过程中使用的一台车床和一台铣床。鞍山公司货运汽车的原值为20万元，累计折旧为10万元，公允价值为15万元；客运汽车的原值为10万元，累计折旧5万元，公允价值为7．5万元。胜利公司车床的原值为30万元，累计折旧为20万元，公允价值为16万元；铣床的原值为8万元，累计折旧为2万元，公允价值为6．5万元；胜利公司以银行存款支付车床清理费用1500元、铣床清理费用1000元。两个公司分别按公允价值开出固定资产调拨单。假设没有发生其他税费。

1．鞍山公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换没有涉及补价。

（2）计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：

车床公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

160000÷（160000＋65000）×100%＝71．11%

铣床公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

65000÷（160000＋65000）×100%＝28．89%

（3）计算确定换入各项资产的入账价值：

车床的入账价值：（150000＋75000）×71．11%＝159997．50（元）

铣床的入账价值：（150000＋75000）×28．89%＝65002．50（元）

（4）会计分录：

①换出资产时：

②换入资产时：

2．胜利公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换没有涉及补价。

（2）计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：

货运汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

150000÷（150000＋75000）×100%＝66．67%

客运汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

75000÷（150000＋75000）×100%＝33．33%

（3）计算确定换入各项资产的入账价值：

货运汽车的入账价值：（160000＋65000）×66．67%＝150007．50（元）

客运汽车的入账价值：（160000＋65000）×33．33%＝74992．50（元）

（4）会计分录：

①换出资产时：

②支付清理费用时：

③换入资产时：

【例7－10】甲公司用自己生产的A产品和B产品与乙公司交换C原材料和D原材料。甲公司A产品账面价值16万元、B产品账面价值10万元，增值税税率为17%。乙公司C原材料账面价值20万元、D原材料账面价值6万元，增值税税率为17%。甲、乙公司均按账面价值开出增值税专用发票。假设没有发生其他税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换没有涉及补价。

（2）计算确定换入各项资产的账面价值与换入全部资产账面价值总额的比例：

C原材料账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

200000÷（200000＋60000）×100%＝76．92%

D原材料账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

60000÷（200000＋60000）×100%＝23．08%

（3）计算换入、换出资产的增值税：

原材料增值税＝260000×17%＝44200（元）

产成品增值税＝260000×17%＝44200（元）

（4）计算确定换入各项资产的入账价值：

C原材料的入账价值：（160000＋100000）×76．92%＝199992（元）

D原材料的入账价值：（160000＋100000）×23．08%＝60008（元）

（5）会计分录：

2．乙公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换没有涉及补价。

（2）计算确定换入各项资产的账面价值与换入全部资产账面价值总额的比例：

A产品账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

160000÷（160000＋100000）×100%＝61．54%

B产品账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

100000÷（160000＋100000）×100%＝38．46%

（3）计算换入、换出资产的增值税：

原材料增值税＝260000×17%＝44200（元）

产成品增值税＝260000×17%＝44200（元）

（4）计算确定换入各项资产的入账价值：

A产品的入账价值：（200000＋60000）×61．54%＝160004（元）

B产品的入账价值：（200000＋60000）×38．46%＝99996（元）

（5）会计分录：

四、多项非货币性资产交换涉及补价的会计处理

准则规定：在涉及补价的情况下，应区别不同情况进行会计处理：

（1）企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

①支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

②收到补价的，换入资产成本加收到补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

（2）企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

①支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

②收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

【例7－11】甲和乙是两个运输公司，都经营汽车货运业务。甲公司以自己使用中的A、B型号汽车各一辆，交换乙公司使用中的C、D型号汽车各一辆。交换日，甲公司A型汽车的原值为45万元，累计折旧为25万元，公允价值为25万元；B型汽车的原值为100万元，累计折旧为60万元，公允价值为40万元。乙公司C型汽车的原值为20万元，累计折旧为6万元，公允价值为16万元；D型汽车的原值为80万元，累计折旧为35万元，公允价值为50万元。甲公司以银行存款向乙公司支付1万元补价。假设没有发生其他税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

甲公司以银行存款支付1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例：

10000÷（250000＋400000＋10000）×100%＝1．52%

支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例为1．52%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：

C型汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

160000÷（500000＋160000）×100%＝24．24%

D型汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

500000÷（500000＋160000）×100%＝75．76%

（4）计算确定换入各项资产的入账价值：

C型汽车的入账价值：（250000＋400000＋10000）×24．24%＝159984（元）

D型汽车的入账价值：（250000＋400000＋10000）×75．76%＝500016（元）

（5）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

2．乙公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

乙公司收到甲公司以银行存款支付的1万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所收到的补价占换出资产公允价值的比例：

10000÷（160000＋500000）×100%＝1．52%

收到的补价占换出资产公允价值的比例为1．52%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：

A型汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

250000÷（250000＋400000）×100%＝38．46%

B型汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

400000÷（250000＋400000）×100%＝61．54%

（4）计算确定换入各项资产的入账价值：

A型汽车的入账价值：（500000＋160000－10000）×38．46%＝249990（元）

B型汽车的入账价值：（500000＋160000－10000）×61．54%＝400010（元）

（5）会计分录：

①换出资产时：

②收到补价时：

③换入资产时：

【例7－12】甲公司以A和B两台生产设备与乙公司交换H原材料和S原材料。甲公司A设备原值30万元，已提折旧5万元，账面价值25万元；B设备原值25万元，已提折旧10万元，账面价值15万元。乙公司H原材料账面价值20万元，S原材料账面价值16万元，增值税税率为17%。甲公司设备的公允价值不能可靠计量，按照账面价值开出固定资产调拨单，同时以银行存款支付乙公司补价2．12万元。乙公司原材料账面价值能够可靠计量，按照账面价值开出增值税专用发票。假设没有发生其他税费。

1．甲公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

甲公司以银行存款支付2．12万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所支付的补价占换出资产账面价值与支付的补价之和的比例：

21200÷（250000＋150000＋21200）×100%＝5．03%

支付的补价占换出资产账面价值与支付的补价之和的比例为5．03%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）确认换入各项资产的入账价值：

由于乙公司原材料账面价值能够可靠计量，所以将乙公司原材料账面价值确认为入账价值。

H原材料的入账价值：200000（元）

S原材料的入账价值：160000（元）

（4）计算确定换入原材料的增值税的进项税额：

增值税进项税额＝360000×17%＝61200（元）

（5）会计分录：

①换出资产时：

②支付补价时：

③换入资产时：

2．乙公司应做会计处理

（1）确认非货币性资产交换是否涉及补价：

乙公司收到甲公司以银行存款支付的2．12万元差额款。因此，非货币性资产交换涉及补价。

（2）计算确定所收到的补价占换出资产账面价值的比例：

21200÷（200000＋160000）×100%＝5．89%

收到的补价占换出资产账面价值的比例为5．89%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，应按非货币性资产交换的原则进行会计处理。

（3）计算确定换入各项资产的账面价值与换入全部资产账面价值总额的比例：

A设备账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

250000÷（250000＋150000）×100%＝62．5%

B设备账面价值占换入全部资产账面价值总额的比例：

150000÷（250000＋150000）×100%＝37．5%

（4）计算确定换入各项资产的入账价值：

A设备的入账价值：（200000＋160000＋61200）×62．5%＝263250（元）

B设备的入账价值：（200000＋160000＋61200）×37．5%＝157950（元）

（5）计算确定换出原材料的增值税的销项税额：

增值税进项税额＝360000×17%＝61200（元）

（6）会计分录：

一、信息披露要求

准则规定：企业应当在附注中披露与非货币性资产交换有关的下列信息：

1．换入资产、换出资产的类别

这一披露要求是指，交换双方都应在财务会计报告中披露以什么资产与什么资产相交换。

2．换入资产成本的确定方式

这一披露要求是指，交换双方都应在财务会计报告中披露换入资产成本是采用公允价值确定的，还是采用账面价值确定的。

3．换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值

这一披露要求是指，交换双方都应在财务会计报告中披露非货币性资产交换中换入、换出资产的公允价值、补价以及换出资产的账面价值金额。

4．非货币性资产交换确认的损益

这一披露要求是指，交换双方都应在财务会计报告中披露非货币性资产交换中确认的损益金额。

二、信息披露实务

【例7－13】甲公司与乙公司交换不同型号的生产设备。甲公司生产设备的原值为12000元，累计折旧为4000元，公允价值为7000元。乙公司生产设备的原值为16000元，累计折旧为6000元，公允价值为9000元。甲公司以银行存款支付2000元差额款。假设整个交易过程没有发生相关税费。

1．甲公司在编制年度财务会计报告时，应在会计报表附注中进行如下说明

（1）今年，本公司以生产设备与乙公司生产设备相交换，换出与换入生产设备均为自用设备。

（2）本公司换出生产设备的成本是以公允价值确定的。

（3）本公司换出生产设备的原值为12000元，已提折旧为4000元，账面价值为8000元，公允价值为7000元；换入生产设备的原值为16000元，已提折旧为6000元，账面价值为10000元，公允价值为9000元。本公司以银行存款支付补价2000元。

本公司支付的补价占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例为2000÷ （2000＋7000）×100%＝22．22%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，已按非货币性资产交换的原则进行了会计处理。

（4）本公司因非货币性资产交换，确认“营业外支出——非货币性资产交换损失”1000元。

2．乙公司在编制年度财务会计报告时，应在会计报表附注中进行如下说明

（1）今年，本公司以生产设备与甲公司生产设备相交换，换出与换入生产设备均为自用设备。

（2）本公司换出生产设备的成本是以公允价值确定的。

（3）本公司换出生产设备的原值为16000元，已提折旧为6000元，账面价值为10000元，公允价值为9000元；换入生产设备的原值为12000元，已提折旧为4000元，账面价值为8000元，公允价值为7000元。本公司收到甲公司支付的差额款2000元。

本公司收到的补价占换出资产公允价值的比例为2000÷9000×100%＝22．22%＜25%。因此，属于非货币性资产交换，已按非货币性资产交换的原则进行了会计处理。

（4）本公司因非货币性资产交换，确认“营业外收入——非货币性资产交换收益”1000元。

【例7－14】甲销售公司决定用一批商品交换乙公司的一台设备。甲公司换入设备的目的是为了自用。乙公司换入商品的目的是为了销售。甲公司商品的账面价值为30万元，增值税税率为17%，按账面价值开出增值税专用发票；乙公司设备的原值为38万元，已提折旧5万元，公允价值无法确认。乙公司按账面价值开出固定资产实物调拨单。假设没有发生其他税费。

1．甲公司在编制年度财务会计报告时，应在会计报表附注中进行如下说明

（1）今年，本公司以库存商品与乙公司一台生产设备相交换，换入生产设备为自用。

（2）本公司换出商品的成本是以账面价值确定的。

（3）本公司换出商品的账面价值为30万元，应取得增值税销项税额为5．1万元；换入生产设备的原值为38万元，已提折旧为5万元，账面价值为33万元。

（4）由于无法取得换入资产的公允价值，以本公司换出商品成本35．1万元，确认为换入设备的入账价值。按照准则规定，非货币性资产交换未确认损益。

2．乙公司在编制年度财务会计报告时，应在会计报表附注中进行如下说明

（1）今年，本公司以一台生产设备与甲公司商品相交换，换入商品为销售。

（2）本公司换出生产设备的成本是以账面价值确定的。

（3）本公司换出生产设备的原值为38万元，已提折旧为5万元，账面价值为33万元；换入商品账面价值为30万元，应抵扣增值税进项税额为5．1万元。

（4）按照准则规定：本公司以换出资产账面价值33万元，确认为换入商品成本。非货币性资产交换未确认损益。