亚洲区域经济一体化进程中的税收协调研究

亚洲区域经济一体化进程中的税收协调研究

财政部财政科学研究所　王诚尧

一、亚洲区域经济一体化进程态势

区域经济一体化是经济全球化的重要内容，也是经济全球化的主要外在表现形式。在当前经济全球化的汹涌浪潮中，同一区域的相邻国家为减缓经济全球化的无序冲击，排除相互间的各种贸易障碍，推进贸易自由化，实现区域内各国资源的合理配置和有效使用，促进区域内各国经济共同发展，巩固本地区的安全与稳定，现全球已有3／4以上的国家，都组建了多种形式、层次的地域合作组织。著名的是欧洲联盟，它创建于1951年，是由法国、德国、意大利、荷兰、比利时、卢森堡6国组建的欧洲共同体，1995年已逐渐扩展为15个成员国，到2004年更扩展为25个会员国，是当前合作层次程度最高、参加国数最多的地域合作组织。还有1994年1月成立的“北美自由贸易区”，成员国有美国、加拿大、墨西哥3国，最近经美国提议，美洲34个国家的首脑会议决定，到2005年，将扩展成包括整个美洲各国在内的自由贸易区。

亚洲区域合作起步较晚，但近年发展迅速，形成宽领域、多层次、广支点、官民并举的良好态势，前景非常广阔。在东亚，1984年由菲律宾、马来西亚、泰国、新加坡、印度尼西亚、文莱6国组建的东亚联盟，1995～1999年扩展为包括越南、缅甸、老挝和柬埔寨4国在内的东盟10国。近年又建立了东盟10国与中国、日本、韩国领导人会议体系，发表《东亚合作联合声明》，形成“10＋3”和3个“10＋1”会议机制。中、日、韩也发表了第一份三方合作联合宣言。在这种机制下，东亚地区贸易，金融、投资合作方面，都取得了多项实质性成效。2000年11月4日，中国总理在出席中国与东盟领导人会议后，签署了《中国—东盟全面经济合作框架协议》，决定到2010年建成“中国——东盟自由贸易区”，并先期开放农产品市场（与东盟的4个新成员国是在2015年建成自由贸易区）。把分别对话的3个“10＋1”会议机制，变成真正的“10＋3”的东亚领导人会议，并建立协调职能机构。把区域内15国（东南亚10国，东北亚5国）分散的自由贸易进程，整合成东亚自由贸易区，建立“东亚共同体”，强化经济合作，增进共同利益，分担共同风险，推动东亚各国的经济社会发展和政治改善，已成为各方的共识和努力目标。

在中亚，2002年，中国、俄罗斯和中亚4国（哈萨克斯坦、吉尔吉斯斯坦、塔吉克斯坦、乌兹别克斯坦）组建的“上海合作组织”，2002年9月通过《上海合作组织成员国经贸使用纲要》现已完成机制化建设，逐步从安全合作向经贸合作扩展，并以建立中亚自由贸易区为重要目标。这个组织发挥了成员国经济互补性和资源丰富等优势，积极开展各种形式的合作，为商品、资本、服务和技术的自由流通创造良好条件，促进了成员国经济共同发展。

另外，中国、俄罗斯、朝鲜、韩国和蒙古5国还在1995年12月6日签署了三个关于开发图们江的国际性会议，要在图们江地区建立世界一流的自由港和自由贸易区，建设工作正在进行。中俄边境的“中俄东宁——波尔达夫卡互市贸易区”的建设已经动工，将成为东北亚大道上重要的贸易和进出口商品加工基地。2004年7月6日，中国与海湾阿拉伯国家合作委员会（中东地区盛产石油和天然气的6国合作组织）签署了《中国与海合会国家经济贸易、投资和技术合作框架协议》，启动了自由贸易区谈判。亚太经贸合作组织也启动了加速贸易投资、自由贸易进程。

党的十六大关于国际形势和对外工作的决定中，明确提出：继续加强区域合作，把同周边国家的交流和合作推向新水平。“区域合作”首次出现在全国代表大会的政治报告中，首次与睦邻友好的双边关系，并列为我国周边外交的主要方向，这具有重大意义。今后一个时期我国将在过去已有成绩的基础上，继续以上海合作组织和“10＋3”合作为投入重点，努力推动周边国家各种类型的区域合作发展。这种合作仍以保持和深化经济合作为中心任务，以自由贸易建设为重点内容，同时稳妥地开展政治对话和合作，以及拓宽其他合作领域，形成战略伙伴关系，推动逐步建立起安全稳定、友好信任、互助互补、共同发展的地区新秩序。在我国的积极参与、推动和相邻国家的共同努力下，以经济合作为中心的亚洲区域合作，必将全面和逐步向高层次发展。

二、区域税收协调的必要性

区域经济合作，建立自由贸易区，意味着要消除区域内国与国之间的贸易障碍，实现自由贸易，跨国经营活跃，商品、投资、技术、服务将跨越国境扩大流动和发展。跨国公司的经营收入和所得，往往涉及究竟要向哪个国家或哪几个国家缴纳税款的问题，有关国家如何区别各类不同情况，行使本国的税收管辖权，使税收在有关国家之间进行合理分配，既避免重复征税，保护跨国纳税人的应有利益，又维护有关国家税收权益，不使税收收入遭受损失，这是一个重要的国际税收问题。现在区域内各国对各类收入、所得行使税收管辖权，有不尽相同的税制规定，这些需要有关国家进行税收协调，恰当处理，避免国际税收争端。跨国流动人员的收入如何征税，也同样需要税收协调处理。跨国公司当前存在的另一个重大税收问题，就是利用跨国经营难于控管的特点，千方百计逃税、避税；或是弄虚作假，虚报、瞒报；或是滥用税收协定和钻税法空子；或是利用征管制度漏洞和征管不力缺陷；或是利用国际市场信息灵通优势，通过转让定价方式转让利润，肆意逃税。这就更需要加强国家间的税收征管合作、协调，共同进行有力的反逃税、避税斗争。建立自由贸易区的另一个重要表现是，区域内成员国间的进出口贸易将大幅度增长。就中国与“10＋3”成员国之间的进出口贸易来说，2003年达2750．57亿美元，占中国进出口贸易总额的32．3%，中国对该地区的贸易逆差达541．68亿美元。在逐步建立“中国——东盟自由贸易区”，以至东亚自由贸易区的进程期间及其后，前项区域进出口贸易额，肯定还会大幅度增长，如何区别不同类别商品，在进出国境时实施有差别的征税制度，以适应和促进区域内此种“大进大出”的外贸形势，也是需要国家间税收协调的。

当前电子商务迅猛发展，它具有多国性、高度流动性、隐蔽性和无纸化操作的快捷性等特征，严重阻碍了各国税务当局取得相关信息，增加税收征管稽查工作的困难。特别是传统的居民、来源地和常设机构的概念难以适应网络时代的新形势，造成认定纳税主体困难；界定有形交易与无形交易，区分产品、劳务、特许权也有困难，并且各国间的转让定价问题，也变得更加复杂，这些都给各国行使其本国的税收管辖权，带来了困惑和争议。究竟如何行使税收来源地管辖权或居民管辖权，需要进行税收协调。

随着经济全球化的发展，国际金融市场的规模和衍生交易急剧膨胀。不断创新的金融衍生交易，导致资本利得与其他所得、已实现所得与未实现所得、股息所得与利息所得的界限变得更加模糊，税收上难于区别处理，且可能由于各国划分标准不一而产生重复征税，或是由于跨国金融企业把衍生交易安排在避税港，而造成逃避税，这也需要加强税收协调，共商对策，保护有关国家应有的税收权益。

现在包括我国在内的亚洲绝大多数国家和地区，为吸引外资都采取了很宽松的税收优惠政策，特别是1997年亚洲金融危机后，相邻一些国家竞相对外商投资扩大税收优惠，在一定程度上造成了事实上的过度税收竞争，增加了吸引外资的成本，削弱了本国内资企业的公平竞争力，也影响了亚洲区域经济的正常发展，而得利的只是外国投资者，为防止演变为有害税收竞争，必须加强税收协调。

另外，区域内的自由贸易区，作为一个区域经济合作组织，有许多涉及区域外国际税收的共同事宜，也需要通过税收协调，采取一致的行动措施，以维护区域内各国应有的税收权益。

三、我国进行区域税收协调的原则和主要内容

中国作为一个经济发展中的大国，在积极参与和推动亚洲区域合作的同时，也应在公正合理、平等互利、相互尊重的基础上，适应区域经济合作不同发展阶段的需要，主动与区域内国家进行相适应的区域税收协调。其原则和主要内容是：

（一）采取遵循与运用WTO规则相结合的原则

世界贸易组织（WTO）为消除国际间的贸易障碍，推进全球贸易自由化，在诸多协定的规则中，对税收提出了许多原则要求，诸如共同削减关税，并实施非关税壁垒关税化；在会员国之间和进口产品与本国产品之间的税收待遇上，不搞歧视；不搞“禁止性税收补贴（优惠）”和不搞“可申诉补贴（优惠）”；税收法制要透明、统一，执法要公开、公正、合理；成员间税收争端通过协商和申诉、裁决程序解决。同时又有许多例外条款，允许会员国实施特定的产业政策和特别措施。这可以视为是全球性的一种国际税收合作和税收协调，虽属一般层次的税收协调，但却是基本的。它适用于全球性的经贸关系，对较高层次的区域自由贸易区活动，更应适用。我国必须采取遵循与运用WTO规则相结合的原则，一方面既要模范地遵循和信守WTO有关税收的原则和做出的承诺，改变、调整那些与WTO规则抵触的税收政策法规；另一方面也要从我国国情和利益出发，利用WTO规则允许的条款和允许的方式，调整、完善我国税收政策制度，加速发展我国急需发展的产业，营造可持续发展的良好环境，同时也应允许和支持区域内经济合作成员国也同样去做。这两个方面的有机结合，既遵循了WTO的共同规则，又照顾了相邻国家（地区）的不同情况，为搞好区域税收协作奠定了必要的基础。

（二）坚持和维护收入来源地税收管辖权优先原则

税收协调的基本问题是主权国家间对跨国纳税人行使各自税收管辖权产生的冲突进行协调，避免重复征税，以及延伸的某种参照税系税制的趋同，甚或是最高层次的税制一体化。在这里根本的是税收管辖权行使的协调问题。现行国际税收规则，是对收入、所得分类，分别确定收入来源地征税的范围及设定限制，营业收入便是限定在来源地必须设有常设机构以及只对其获得的那部分收入征税。这限制了收入来源地国家行使税收管辖权，有利于商品、资本、服务输出国的发达国家，行使居民管辖权，而不利于作为输入国的发展中国家。特别是日益发展的电子商务、各种收入、所得很难划分，并且不需设立常设机构，收入来源地国家更难行使税收管辖权。当前发达国家已提出电子商务征税完全让位于居民地管辖权的方案，要剥夺发展中国家的应有征税权。我国代表在2003年12月的“联合国国际税收合作特设专家小组”召开的第十一次会议上，提出了一种建议，允许电子商务所得的支付国对支付给非居民的所得源泉征收预提所得税，这对发展中国家实施收入来源地税收管辖权是有利的，但发达国家的代表持反对意见。我国必须协调相邻国家发起修改现行有关不利发展中国家的规则，坚持维护收入来源地优先征税的合理要求。

（三）依据区域经济一体化进程，逐步实施相适应层次的区域税收协调

区域税收协调是部分税收主权让渡，相互协调税制，减少差异，其进展只能是阶段性的，应依据区域经济一体化的进程，逐步实施相适应层次的税收协调措施。当前世界上，只有欧盟已实现统一大市场和货币联盟（不全，英国尚未统一使用欧元），正向经济货币联盟的更高阶段迈进，属于高层次的经济合作，与此相适应，统一了关税制度，成员国间免除关税，对非成员国交易，实施统一的关税政策；同时，对增值税、消费税、所得税等其他税种也进行了较大程度的税制协调，缩小差距，但成员国间的税制差别仍然很大，还谈不到统一税制。世界上的其他区域合作组织都处在关税同盟、自由贸易区、共同市场的较低阶段，区域税收协调也只是集中在关税方面。

东亚国家的区域经济合作目前还是松散的，正朝自由贸易区阶段迈进。根据《关贸总协定》第24条的解释，自由贸易区是两个或两个以上关税领土所组成的一个对这些组成领土的产品的贸易，已实质上取消关税或其他贸易障碍的集团。我们的税收协调，当然首先也要集中在关税方面。2004年10月，东盟计划确定在2007年前取消6个老成员国间的关税；在2010年前4个新成员国实现关税零税率，其中对电子技术、农业等11个优先自由化领域率先实行零关税，并着力废除非关税壁垒。在“中国——东盟自由贸易区”建设进程中，中国与东盟成员的泰国，已率先在2003年10月10日实现蔬菜、水果交易关税零税率，并计划扩大到奶制品、海产品、工业产品。2004年6月，又有新加坡主动加盟，签署了《中泰新果蔬零关税协议》。肯定地说，随着“中国——东盟自由贸易区”的进程，关税协调将逐步扩大范围，加深程度。其次，要在双边税收协定基础上，把适用范围扩大到社会保障税等更多税种以及电子商务征税等更多方面，并协调争取签订区域税收合作多边协定。再次，国内税种也需要协调。这主要是适应市场经济的内在要求，我国应“按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，稳步推进税收改革。”完善我国税制和征管体制，从而影响和带动相邻国家，也相应调整、改革税制，缩小彼此间的差距。譬如按照国际通行做法，取消增值税中间环节的诸多减免税和实施消费型增值税，使税基相互接近。亚洲国家的社会制度、经济发展水平、资源条件、政治体制等均有很大不同，特别是区域经济一体化进程尚处在初始阶段，应尊重各国意愿，选择适应本国的不同税制、税收协调只在于尽可能缩小彼此差距，一时尚难于强求趋同，更不可能统一。

（四）实施合理税收优惠，整顿过度税收优惠，防止不良税收竞争

税收优惠是税收的特殊调节手段，也是税制的必要组成部分。对农业、科技研究开发、环境保护等特定产业、特定部门和经济落后地区适当地实施税收优惠，可以在一定程度上解决市场无效性的矛盾，促进特定产业、部门地区发展，这对一个国家的整个经济发展有利，也有利于其他国家，这种优惠是合理的，必要的，也是世贸组织规则所允许的。发展中国家为吸引外资和先进技术，对外商投资给以适当的税收优惠，是主权国家基于发展本国经济正当行使税收主权的权力，也不是世贸组织规则所反对的。现在许多经济发达国家把低税率等税收优惠一概定性为有害税收竞争而加以反对，是企图剥夺发展中国家运用税收手段发展本国经济的权力，是不公平的。最近新加入欧盟的东欧10国，就公开支持降低税率的合理税收竞争。我们应当继续支持实施合理税收优惠，坚持对税收减免实施税收饶让，使投资商得到实际利益。同时也要协调削减过多、过滥的税收优惠。就我国现行内外资企业所得税来说，其税收优惠遍及税率、减免税、应税所得计算扣除等诸多方面，范围广、种类多、项目杂、金额大，且变动频繁、透明度少。特别是对外商投资经营生产性企业，是实施普遍优惠，其范围、种类、项目、期限、金额、力度，更远远超过内资企业，因此，必须在新一轮税制改革中大力整顿，把税收优惠总量削减到适度范围，并转到以产业政策和科技进步创新为导向，结合地域政策和合理、有效利用外资，优化经济结构上。我国率先进行此种整顿改革，在东亚区域必将起到示范作用，有利于区域税收协调，防止优惠过度的不良税收竞争。

（五）加强税收情报交换、征管合作，建立区域税收协调合作组织

税收情报交换是主权国家，对税收计征与缴纳工作的相互协助、合作的最基础形式，也是国际税收协调的重要组成部分，在加强各国税务部门合作关系，强化征管力量，防止国际逃避税，完善税收调控机制，提高税收效率方面，有不可替代的重要作用，因而在各种形式的国际税收协定中，都有交换税收情报的内容。我国对外签订的双边税收协定中，也都有这方面的原则规定，其范围大体包括三个方面：一是交换实施协定的规定所需要的情报，例如，纳税人在居住国或所得来源地的收入情况、联属企业间的作价等；二是交换与税收协定有关税种的国内法律的情报，其中包括为防范逃漏税单方面采取的法律措施；三是交换防止税收欺诈、偷漏税的情报，如对境外所得隐瞒不报或申报不实、转移利润、虚报成本费用以及查处这类案件的情报等。欧盟在成员国间的双边税收协定基础上，1977年签订了《欧共体税务机关相互援助指令》，1988年又签订了《税收事务行政相互协助多国协定》。1979年、1992年对《相互援助指令》适用的范围又有扩大，内容也更完备。欧盟在如何协调税收情报交换国之间的义务和权力及保护纳税人方面也积累了经验。我们应当在过去的双边税收协定基础上，借鉴欧盟的有些做法，把东亚区域税收情报交换搞得比现在更完备一些，并强化区域各国税务部门间的联系和征管合作。早在1967年，联合国经济与社会理事会就设有“国际税收合作特设专家小组会议”，这是一个全球性松散的税收议事小组。为创建一个各国交换税收信息，交流税收政策和税收管理实践的官方场所，最近，世界银行、国际货币基金组织，经济合作与发展组织正积极筹建一个全球性的税收论坛——“国际税收论坛”。我们也可研究筹建组织更紧密一些的东亚区域税收合作机构，以利于协调处理区域各国税收事宜。