税收执法风险按类别划分

税收执法风险的成因及规避

杨继元　刘　虎

我们通常意义上讲的执法风险，是指具有执法资格的国家公务人员在执行国家法律、法规所赋予的权力或履行职责的过程中，存在未按照或未完全按照法律、行政法规、规章要求的行为执法或履行职责，侵犯、损害了国家和人民群众的利益，给国家或人民群众造成一定的物质或精神上的损失以及应履行而未履行职责，所应承担的责任。税收执法风险就是税务干部在执行国家税收法律、法规、政策的过程中，因种种原因导致违法违纪行为，从而受到国家法律、行政法规的责任追究和惩罚的风险。

目前，我国正处在市场经济发展和完善的过程中，由于法制化进程的加快，促进了公民法制意识的提高。在这个过程中，人们对法律法规的关注度比较高，特别是对关系到切身利益的事情，人们会首先想到运用法律武器来维护自身的权益。相应的，各类执法部门就会受到较多关注。税务部门作为经济执法部门，承担着为国聚财、依法治税的重任，税务机关所处的地位和职责的特殊性，决定了税收执法也必然受到越来越多的关注。也就是说，社会各界关注税收的程度在提高，纳税人的税收法制观念也随之不断提高，他们对税收政策的掌握能力也在不断增强，税务干部的执法行为时刻在接受着多层次的监督和制约。同时，由于税收政策的复杂性和操作技术的复杂性，导致了基层税务干部在税收执法中面临的风险越来越大。

因此，税务干部在行政执法过程中无论是在执行税收政策、执法程序还是在公开办税、优化服务等方面，都要在法制、公平、文明、效率上下功夫，稍有不慎，就要承担相应的执法风险。

一、税收执法风险产生的原因

税收执法风险产生的原因，主要有以下几个方面：

（一）政策原因。表现在四个方面。一是政策复杂性。现行税收法律法规中，法律层次的规定所占比例较少，大多以规范性文件来规定，即通常我们所说的税收政策。全国每年都有数千个规范性文件出台，并且这些文件的互通性不强，导致文件多、规定多，使税收政策趋于复杂化，在执行过程中甚至有文件冲突的现象。二是政策的高预期性。一些政策的制定，往往具有较高的预期性，与实际操作具有一定的差距。比如征收率的问题，一些行业的税收负担率并不高，但征收率定得比较高，导致税款难以真正入库。三是政策的传达上，往往是把政策挂在网页上，组织专门学习的较少，全靠广大税务干部平时自觉学习。但是，从目前的情况看，相当一部分税务干部学习的主动性还不够强，自觉去钻研税收政策的意识还没有完全树立起来，导致在一些政策的衔接上容易出问题。四是在政策的贯彻落实上，各地往往会制定各种实施办法和操作规定，这些办法对工作的促进作用不言而喻，但往往容易忽视对内部干部职工的保护，表现在税收管理上，容易产生法律上的漏洞，一旦出现问题，就会产生风险。

（二）外部环境原因。主要有三个方面：一是来自地方政府对税收工作的干涉。当前，各级地方政府都把发展作为第一要务，积极招商引资，搞活地方经济，这是好现象。但是，一方面由于一些地方领导法律意识淡薄，行政手段过多；另一方面，政府部门对税收法律规定不甚了解，导致出台一些与现行税法规定冲突的税收优惠政策，干预了税收执法。在这些优惠政策和税法相冲突的时候，导致税务部门难以应对，出现问题税务机关要承担相应的责任。二是税收立法与我国法律体系之间仍存在不协调，使税法与其他法律法规的衔接不通畅，造成相关部门协税护税意识不强，影响了税法的实施效力，容易形成执法风险。三是人情关。由于我国经过了漫长的人治过程，法治理念还没有完全深入人心，在法与理、法与情等方面还存在模糊认识。因此，说情仍然是一种普遍现象，这也是税收执法风险的一个成因。

（三）内部因素原因。主要表现有：一是部分税务干部特别是一线执法人员对税收政策的理解不深不透，不能够原原本本按照税法规定的本意来严格执行税收法律，一定程度上还存在凭经验办事的现象。二是一些税务执法人员重实体轻程序的现象依然存在，在执法程序上，往往会出现违反程序的现象，个别程序不到位，导致执法出现偏差。三是一些税务干部政治思想素质不高，对税收法律法规的认识不足，工作责任心不够强，对税收执法工作大而化之，工作不深不细，甚至个别随意执法、滥用职权的现象也客观存在，这也是导致执法风险存在的重要因素。

二、税收执法风险存在的主要环节和表现形式

当前，在税务系统，哪些环节容易产生执法风险呢？对执法一线人员来说，主要有三个环节需要引起高度重视：一是以增值税专用发票为中心的各个环节；二是税收管理环节；三是税务稽查环节。对各级领导而言，有两个方面是关键：一是重大事项的决定；二是税务事项的审批。对这两件事情，各级领导都必须慎重对待。比如，一些地方对企业所得税喜欢采取核定征收的方式，一定了事。但在这里边也存在执法风险，容易导致少缴税款。所以，对财务健全的企业，必须推行查账征收。而且，要把查账征收作为一个目标，大力推行。

在以上各个环节中，如果执法水平偏低、执法不严、粗暴甚至执法腐败，就极容易产生执法风险。从税收执法风险的表现形式来讲，应该分为行政责任风险和刑事责任风险。

(一)行政责任风险

一般情况下，行政责任风险是指执法人员的执法过错较轻，尚未触及刑罚，但应受到系统内部党、政纪处分或经济处罚的风险。因此，行政责任风险主要包括党、政纪处分和经济处罚两种类型。一是党、政纪处分。党纪处分包括警告、严重警告、撤销党内职务、留党察看、开除党籍5种形式。政纪处分包括警告、记过、记大过、降级、撤职、开除6种形式。党、政纪处分虽然不存在限制人身自由的风险，但却足以影响个人的政治前途及人生的命运。二是经济处罚，就是让出现执法过错的人员遭受一定的经济损失作为惩罚来刺激人员的工作责任心。

（二）刑事责任风险

刑事责任风险是指执法人员的执法过错较为严重，应承担刑事责任的风险。对税收执法人员而言，可能承担刑事责任的执法行为主要有以下七个方面：

一是滥用职权。是指国家机关工作人员超越职权，违法决定、处理其无权决定或处理的事项，或者违法处理公务，致使公共财产、国家和人民的利益遭受损失的行为。

二是玩忽职守。是指国家工作人员严重不负责任，不履行职责或不认真履行职责，致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的行为。税务人员玩忽职守一般是指不征、少征应征税款，不检查纳税的情况，遇有征税阻力不采取措施、不向上级报告等。

三是索贿受贿。是指国家工作人员利用职务上的便利，索取他人财物或非法收受他人财物，为他人谋利益的行为。

四是徇私舞弊，不移交刑事案件。是指行政执法人员徇私情、私利，伪造材料，隐瞒情况，弄虚作假，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的案件不移交。

五是帮助犯罪分子逃避处罚。是指有查禁犯罪活动职责的司法、公安、安全、海关、税务等国家机关的工作人员向犯罪分子通风报信、提供便利、帮助犯罪分子逃避处罚的行为。

六是徇私舞弊，不征、少征税款。是指税务人员为徇私情、私利，对纳税人依法应当缴纳的税款不征、少征。

七是徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税。是指税务人员违反法律法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税等工作中徇私舞弊。

以上这些错误的执法行为如果给国家和人民造成重大损失或情节严重的，就会被追究刑事责任，承担刑事责任风险。

三、规避税收执法风险的意义

防范和化解税收执法风险的意义就在于保障税收执法部门有一个安全的税收执法环境，起到稳定队伍，增强凝聚力，提高战斗力的目的，从而促进税收工作效率，更好地维护税法的尊严。防范和化解税收执法风险，至少有以下几个方面的积极意义：

一是稳定干部队伍。税务干部队伍的执法安全得不到应有的保障，必然会挫伤执法人员的信心和工作的积极性，严重影响税收执法队伍的稳定。通过防范和化解税收执法风险，可以保障税收执法人员的执法安全，有利于工作的开展。换个角度讲，就是切实维护税收执法人员的切身利益，促使广大税务干部不断提高各种能力，确保不犯或少犯错误，从而确保整个税务干部队伍的稳定。

二是树立部门形象。防范和化解税收执法风险，就要求我们广大税务人员时刻保持执法风险意识，做到正确执法、文明执法，在此基础上积极优化纳税服务，努力化解征纳矛盾，促进和谐征纳关系的建立和完善。这样做，税务干部自身的形象、税务执法形象和整个税务部门的形象将会得到进一步提升。

三是提高征管质量。税务部门的第一职责是组织税收收入，而税收收入需要通过加强征管来实现。税务部门和税务干部只有加强风险意识，提高自身业务水平和工作责任心，做到科学化、精细化管理，就能有效提高征管质量，降低执法风险，从而确保税收收入足额及时入库。

四是推进依法治税。依法治税是税收工作的灵魂。作为税务部门的执法人员，只有认真执法、严格执法，才能原原本本贯彻落实各项税收政策，有效降低执法风险。因此，防范和化解税收执法风险，也是依法治税的要求，通过规避税收执法风险，也能够促进依法治税。

四、规避税收执法风险的途径

那么，如何来防范税务执法风险呢？

（一）思想上给予高度重视。各级税务机关都要把防范执法风险作为一项重要工作来抓，努力为基层执法人员创造一个良好的执法环境，确保税务人员的执法安全性。要从思想上树立起执法风险意识，时时刻刻想办法、出主意防范执法风险。不能有丝毫的麻痹大意和掉以轻心。要切切实实树立起自我保护意识，这是建设和谐税务的需要，也是打造文明税务的需要。

（二）强化教育培训。一是要强化对税务人员的法制教育和警示教育，使广大税务人员逐步从真正意义上树立起依法行政意识。二是要加大税收法律法规和业务知识的学习培训，稳步提高干部的整体业务素质，使其掌握各种税收法律法规和规范性文件的实质内容和执法程序，具备良好的执法基础素质，避免过错执法行为的发生。三是要加强思想政治建设和职业道德教育，进一步增强干部职工的工作责任心，提高职业道德水准，克服麻痹大意心理和侥幸心理，促进执法水平的提高。

（三）加强监督管理。一是要强化税收执法行为的事前监督。对规范性文件的制定，要统一把关，避免与税收法律冲突引发执法风险，发现问题，要及时纠正。二是要强化执法行为的事中监督。认真执行集体审批制度，科学民主决策。三是要加强执法行为的事后监督管理。强化税收执法监督检查，加强对容易产生问题的环节的监督，防范和制止各种违法乱纪行为的发生。

（四）重视制度建设。建立健全各项工作制度，使各项工作都能够在制度的规范下运行，避免决策时拍脑袋、想当然。同时，加强上下沟通，注意多向上级汇报，切实做到下情上达、上情下达，确保政令畅通，避免出现问题。

（五）搞好部门协作。要积极加强同司法、公安、工商、海关及金融机构的协作配合，积极争取有关部门和社会各界的理解和支持，逐步建立信息共享机制，依法推进综合治税工作，进一步优化税收执法环境。