税务账簿凭证管理

第二节　税务账簿凭证管理

一、账簿的设立

税法规定从事生产、经营的纳税人应当在领取营业执照之日起15日内按照规定设置总账、明细账、日记账以及其他辅助性账簿，其中总账、日记账必须采用订本式。

生产经营规模小又确无建账能力的个体工商业户，可以聘请注册会计师或者经主管国家税务机关认可的财会人员代为建账和办理账务；聘请注册会计师或者经主管国家税务机关认可的财会人员有实际困难的，经县（市）以上国家税务局批准，可以按照国家税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿等。扣缴义务人应当自税收法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起10日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款账簿。

纳税人、扣缴义务人采用电子计算机记账的，对于会计制度健全，能够通过电子计算机正确、完整计算其收入、所得的，其电子计算机储存和输出的会计记录，可视同会计账簿，但应按期打印成书面记录并完整保存；对于会计制度不健全，不能通过电子计算机正确、完整反映其收入、所得的，应当建立总账和与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他账簿。

从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起15日内，将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送主管国家税务机关备案。纳税人、扣缴义务人采用计算机记账的，应当在使用前将其记账软件、程序和使用说明书及有关资料报送主管国家税务机关备案。

二、账簿的保管

税法规定会计人员在年度结束后，应将各种账簿、凭证和有关资料按顺序装订成册，统一编号，归档保管。

纳税人的账簿（包括收支凭证粘贴簿、进销货登记簿）、会计凭证、报表和完税凭证及其他有关纳税资料，除另有规定者外，保存10年，保存期满须销毁时，应编制销毁清册，经主管国家税务机关批准后方可销毁。

账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。

三、纳税人财务会计报表报送

《税收征管法》第20条规定，从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。此处的纳税人是指从事生产、经营的纳税人，实行定期定额征收方式管理的纳税人除外。

《纳税人财务会计报表报送管理办法》规定，纳税人应当按照国家相关法律、法规的规定编制和报送财务会计报表，不得编制提供虚假的财务会计报表。纳税人的法定代表人或负责人对报送的财务会计报表的真实性和完整性负责。财务会计报表是指会计制度规定编制的资产负债表、利润表、现金流量表和相关附表。

纳税人无论有无应税收入、所得和其他应税项目，或者在减免税期间，均将所适用的会计制度编制财务报表，按规定的时限向主管税务机关报送；其所适用的会计制度规定需要编报相关附表以及会计报表附注、财务情况说明书、审计报告的，应当随同财务会计报表一并报送。

纳税人财务会计报表报送期间原则上按季度和年度报送。确须按月报送的，由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局联合确定。纳税人财务会计报表的报送期限为：按季度报送的在季度终了后15日内报送；按年度报送的内资企业在年度终了后45天，外商投资企业和外国企业在年度终了后4个月内报送。

纳税人经批准延期办理纳税申报的，其财务会计报表报送期限可以顺延。

纳税人可以直接到税务机关办理财务会计报表的报送，也可以按规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述报送事项。

纳税人采取邮寄方式办理财务会计报表报送的，以邮政部门收据作为报送凭据。邮寄报送的，以寄出日的邮戳日期为实际报送日期。

纳税人以磁盘、IC卡、U盘等电子介质（简称电子介质）或网络方式报送财务会计报表的，税务机关应当提供数据接口。凡使用总局软件的，数据接口格式标准由总局公布；未使用总局软件的，也必须按总局标准对自行开发软件作相应调整。

《中华人民共和国电子签名法》正式施行后，纳税人可按照税务机关的规定只报送财务会计报表电子数据。在此之前，纳税人以电子介质或网络方式报送财务会计报表的，仍按照税务机关规定，相应报送纸质报表。

主管税务机关应当对不同形式报送的财务会计报表分别审核校验：

（1）办税厅对于纸质财务会计报表，实行完整性和时效性审核通过后，在综合征管软件系统中作报送记录。凡符合规定的，当场打印回执凭证交纳税人留存；凡不符合规定的，要求纳税人在限期内补正，限期内补正的，视同按规定期限报送财务会计报表。

（2）办税厅对于电子介质财务会计报表，实行安全过滤并进行系统校验性审核。凡符合规定的，当场打印回执凭证交纳税人留存；凡不符合规定的，要求纳税人在限期内补正，限期内补正的，视同按规定期限报送财务会计报表。

（3）主管税务机关对于通过网络报送的财务会计报表电子数据，必须实施安全过滤后实时进行系统性校验。凡符合规定的，系统提示纳税人报送成功，并提供电子回执凭证；凡不符合要求的，系统提示报送不成功，纳税人应当及时检查纠正，重新报送。

四、记账核算

纳税人、扣缴义务人必须根据合法、有效凭证进行记账核算。

纳税人、扣缴义务人应当按照报送主管国家税务机关备案的财务、会计制度或财务、会计处理办法，真实、序时逐笔记账核算；纳税人所使用的财务、会计制度和具体的财务、会计处理办法与有关税收方面的规定不一致时，纳税人可以继续使用原有的财务、会计制度和具体的财务、会计处理办法，进行会计核算，但在计算应纳税额时，必须按照税收法规的规定计算纳税。

五、法律责任

《征管法》税法规定：纳税人有下列行为之一，经主管国家税务机关责令限期改正，逾期不改正的，由国家税务机关处以2000元以下的罚款；情节严重的，处2000元以上1万元以下的罚款：

①未按规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的；

②未按规定将财务、会计制度或者财务会计处理办法报送国家税务机关备查的。

扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款账簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记账凭证及有关资料的，经主管国家税务机关责令限期改正，逾期不改正的，由国家税务机关处以2000元以下的罚款；情节严重的，处以2000元以上5000元以下的罚款。

《纳税人财务会计报表报送管理办法》规定，纳税人有违反本办法规定行为的，主管税务机关应当责令限期改正。责令限期改正的期限最长不超过15天。

纳税人未按照规定期限报送财务会计报表，或者报送的财务会计报表不符合规定且未在规定的期限内补正的，主管税务机关可以处2000元以下的罚款；情节严重的，可以处2000元以上1万元以下的罚款。

纳税人提供虚假的财务会计报表，或者拒绝提供财务会计报表的，主管税务机关由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款。

由于税务机关原因致使纳税人已报送的纸质或电子财务会计报表遗失或残缺，税务机关应当向纳税人道歉，并由纳税人重新报送。

问与答3-5　我们是依法登记成立的有限责任公司，按照有关法规我们制定了本公司的财务会计制度，但由于不懂相关法规，没有将该制度报送税务机关。而且我们认为，这个制度是我们内部的，对税收我们按规定办就是了，报与不报都是一样。可是最近在预缴企业所得税时，税务机关却要对我们罚款1000元。有依据吗？

答：为了全面了解纳税人的财务、会计核算情况，便于税务机关依法征收税收税款和对纳税人实施财务、会计监督管理，《税收征管法》第20条明确规定：从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。《税收征管法实施细则》第24条规定：从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起15日内，将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送主管税务机关备案。纳税人使用计算机记账的，应当在使用前将会计电算化系统的会计核算软件、使用说明书及有关资料报送主管税务机关备案。由此可见，报送财务、会计制度是从事生产、经营的纳税人必须履行的义务。但是，在报送时应明确：一是报送备案财务会计等制度的主体是从事生产、经营的纳税人，非生产、经营的纳税人可以不报送。二是报送备案的财务会计等制度，是纳税人单方面的程序性义务，报送的财务、会计等制度不需经过税务机关审批。企业依照有关法规制定的财务、会计等制度，企业完全有权自主地执行，税务机关不予干预，但其财务、会计制度或处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收规定计算纳税。三是税务机关应当依法为纳税人的情况保密。

未按规定报送财务、会计制度是要承担责任的。《税收征管法》第60条规定：未按规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的，由税务机关责令限期改正，可以处2000元罚款；情节严重的，处2000元以上1万元以下的罚款。因此，当地主管税务机关对你们的处罚是符合政策的。

具体有关政策详见《纳税人财务会计报表报送管理办法》（国税发［2005］20号）。

案例3-5　A公司法定代表人B偷税罪成立，判处有期徒刑3年，并处罚金40万元。前不久，市中级人民法院的这个判决一经宣布，就在当地纳税人中引起了不小的轰动。毕竟，A公司曾被评为市级“纳税模范”。

A公司的问题是在一次例行检查中暴露出来的。

A公司生产水泥，成立于2000年6月，属增值税一般纳税人。该公司每个月申报的应缴增值税与实际缴纳税额完全一致，曾被评为市级“纳税模范”。

9月上旬，市国税局稽查局的检查人员通过微机选案来到A公司进行例行纳税检查。检查人员通过对账面进行初步审查发现，这家公司财务制度健全，账面逻辑关系严密，自成立以来每月按时申报，按时纳税，看样子与“纳税模范”的称号十分相符。不过，当检查人员要求调阅该公司成品库的产品库存台账及明细账时，公司的财务人员说：“我们公司是私营企业，没有建立实物账。”

如此大规模的企业，各方面的核算应该十分精细，怎么可能没有库存账？检查人员决定采取迂回战术，从产品的包装物着手展开调查。包装物数量与产品产量有一定的比例关系，只要搞清楚了包装物的使用数量，产品产量就基本清楚了。

检查人员以核对进项税为由，对包装物的购进、耗用情况进行了详细的检查。通过对一份份凭证的翻阅，一个个数据的落实，问题逐渐显露出来：该公司领用包装物的可包装的产品数量远远大于企业账面产量。经了解，该企业的包装物领用单是序号印制、装订成本、顺序使用。检查人员发现，会计凭证中的领用单号码颠倒错乱，缺页现象严重。

这时，企业财务人员以“下班时间已到”为借口要求第二天再进行检查，检查人员不得不暂停检查。包装物领用单使用混乱并大量缺页，是因为企业保管不善丢失严重，还是其中另有隐情？次日，检查人员再次对该公司的会计凭证进行查阅。让人感到意外的是，前一天还看过的部分包装物领用单竟不翼而飞了！

检查人员转而进入车间，详细询问了纸袋车间及包装车间负责人，并顺利拿到了该公司包装物购、领、存及产品包装入库、出库的账本。通过初步估算，公司申报的产量与实际产量相差巨大，瞒报产量几乎和申报产量相等。

但是，仅根据包装物领用的记录，并不能足以证明企业偷税。税务人员估计企业肯定建有“账外账”，并推断销售部一定掌握着真实的销售情况。一是因为公司销售人员是按销售成绩计提工资；二是公司销售水泥一般采取销货卡的方式发货，销售部肯定掌握真实的销售资料。

检查人员到销售部以核对工资为由，取得了销售部《工资（销量）计算表》，一举掌握了该公司生产经营以来的水泥销售数量，这个数量与通过包装物推算水泥数量基本吻合。

在大量的证据面前，该公司财务人员不得不交出了“账外账”。这套账上记录的销售数量与该公司销售部所记载的销售数量完全一致。经查实，该公司采取现金交易、收入不申报、建立“账外账”的违法手段，偷税50万元。

案例3-6　某公园管理处系市园林局所属旅游景点，是某国税局所辖增值税小规模纳税人，自2000年8月份以来长期零申报，它每天接待为数不少的游人，除去缴营业税的项目外，不可能一点收入都没有。因此，国税局组织检查小组对其进行了专项检查。

公园管理处设有23个非独立核算经营网点，均签订合同承包给个人经营，其中12个经营网点为营业税纳税人，11个经营网点为增值税纳税人，按照承包合同规定，税金由各经营网点承担，由公园管理处汇总申报缴纳。

在实际操作中，公园管理处只侧重于应上缴承包费的收取，对于应上交的增值税，由于承包合同未做严格规定，各承包人进货渠道无从掌握，销售额不好确定，建账困难，应缴增值税收不上来，致使自2000年8月以来一直零申报。

国税局根据《税收收管法》第35条规定，该单位应当设置账簿而未设置，应依法核定其应纳税额。核定该单位所属11个增值税经营网点，共有职工58人，按计税工资每月550元计算，列支工资382800元；实际上缴承包费341500元视同利润，按照35%毛利率，核定计税销售收入2069428．57元［（382800＋341500）÷35%］，应缴增值税79593．41元［2069428．57×4%÷（1＋4%）］，并加收滞纳金15080．79元。

案例3-7　市国税局运用公证和信息手段取得关键证据，查处A公司重大偷税案。国税局稽查局作出处理决定，对偷增值税170多万元的A公司罚款260多万元，并追缴所偷税款及滞纳金。

今年8月，市国税局稽查局接到A公司偷税的举报材料后，立即组织稽查人员对举报材料进行调查核实。结果查明，2001年1月—2003年6月，A公司设置内外两套账簿和记账凭证，向税务机关隐匿其内部账簿和记账凭证，在账簿上少列收入，共少申报货物销售额3600多万元，少缴纳增值税合计170多万元。在稽查期间，国税局稽查局聘请计算机专家，成功恢复了A公司在计算机中删除的财务核算资料，并请公证机关当场进行证据公证，取得了A公司设置两套账偷税的关键证据。

案例3-8　汤姆1990年加入美国国籍。1993年5月，他在中国成立公司，任总经理。公司主要业务是对从美国进口的废旧电机翻新，再卖给中国的企业。

市国税局稽查分局对该公司例行税务检查时，发现了很多的疑点：企业1999年抵扣进口原料海关代征增值税515035．74元，而进口原料只入库780583．26元。按这个比例，公司每年都在多交税。税务稽查人员找到保管、会计，但他们提供的账簿、凭证等纳税资料都不能解释这一现象。当要求其提供原材料、成品仓库保管账及其单证时，会计人员称没有仓库保管账，产品成本只是根据需要随便结转。但是，在保管员的抽屉里，稽查人员却发现了一堆电脑软盘和2000年的大部分产品出门单。把软盘输入到电脑，清楚地载明了该企业原材料和产品的出入库情况，但仍旧没发现2001年的软盘资料。

公司用意很明显，进口原料少，销售收入就少，而故意隐匿销售收入的目的就在于偷税漏税。税务机关意识到这一点，于5月24日下发了处罚决定，可此时的汤姆不但不认账，还提请了行政复议，税务稽查分局也感到事关重大，于6月15日将此案移交到公安局经济犯罪侦查支队。

狡猾的汤姆只是承认偷税事实，但具体偷税数额，仍然是“一问三不知”。

李某任公司办公室主任，与汤姆关系非常密切，一直负责处理公司的对外事务。在强大的政策攻心下，李某交代了公司做假账偷税及汤姆在税务机关检查后，指使职工销毁账目的问题，而对涉案的财务收支证据，她一概推说不知。

据李某交代，汤姆的“账”很有门道，他是用电脑记账，财务、业务、保管全部是两套账，一套是应付税务检查用的，这套账上销售额少。另一套账则真实地记载着公司的经营情况，原料、产品和全年销售情况，都在这套自设密码的账目上。

在税务机关查税后，汤姆指使财务人员将所有反映公司真实情况的会计资料（文本）全部销毁，后又指使公司职员将微机硬盘中存储的第二套账进行销毁。

审讯、排查，所获证据只停留在被销毁的基础上，致使偷税案又一次陷入僵局。民警分头在职工中间展开调查了解，当他们找到王某时，他提供的情况让大家感到有了重大突破。王某告诉民警，一天上午，汤姆找他商量把硬盘资料全部删除，在实施操作时，自己认为这个做法不合适，也怕这样做要担当法律责任，所以将硬盘的资料全部拷贝了一份，事后又将这个备份硬盘交给了办公室主任李某。

李某万般无奈地承认有备份硬盘，并交代那块硬盘放在汤姆房间的衣橱里。在专家和税务人员的配合下，民警破译了硬盘中的密码程序，在电脑屏幕上，清清楚楚地显示出，从1998年1月到2001年5月公司每一笔账目，销售的每一项都有详细记录，年销售额平均在1200万元以上！

国税局稽查分局按税法有关规定，对该硬盘中所存会计资料反映的公司真实销售收入进行稽查，认定该公司3年来共偷逃增值税税款371万余元。

案例3-9　“十一”长假后，警方接到国家税务局报案：10月8日早晨，该局工作人员结束假期回来后，发现放置在该局的5箱会计资料不翼而飞。国税局工作人员讲，国庆前，因怀疑A公司有偷税行为，该局稽查局就依法调取了该公司有关账簿凭证，并将其带回国税局存放，丢失的资料就是A公司的。

经警方审查，一桩牵扯了偷税、故意销毁会计资料两项犯罪的经济刑事案浮出水面。

“十一”长假前，A公司偷税事发，国税局依法调取了其会计资料。公司身陷偷税困局，老板B急坏了。经与人密谋，他决定将资料偷回来并付之一炬。10月5日晚B纠合4人携带铁梯、螺丝刀、蛇皮袋等工具，窜到国税局。4人先是翻越围栏，然后搭上铁梯撬开窗户，潜入稽查局办公室，趁夜色盗走装着该公司被调取的会计资料，共5箱。后将资料销毁。事后，B付了5000元酬劳。

冒坐牢的风险偷账本，A公司到底有没有“鬼”呢？经查实，2001年9月至2002年10月，A公司共收到货款共2132．9万余元，只开具了金额为1557．3万余元的发票，共有575．5万余元收入未开发票，也未向税务机关申报纳税。其中，2002年6—9月，该公司共有392．8万余元货款收入未开具发票，亦未申报纳税，少缴纳增值税额为57万余元，少缴纳企业所得税8．3万余元，占应纳税总额的49．05%。

法院认为，B故意销毁依法应当保存的会计资料，均已构成故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪。而A公司则进行虚假的纳税申报，少缴应纳税款63万余元，偷税数额占到应纳税数额30%以上，已构成偷税罪。法院认定，B作为该公司负直接责任的法定代表人，亦构成偷税罪。

法院一审以偷税罪判处A公司罚金120万元；以故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪和偷税罪，判处B有期徒刑6年，并处罚金72万元；参与销毁会计资料的其他人，则分别被判处有期徒刑2年6个月和2年3个月，并均被处罚金2万元。

案例3-10　A商场开展“买一赠一”活动，买名牌西装一件赠送相同品牌衬衣一件，当月销售西装1000件，同类商品单位售价600元，单位成本250元；赠送衬衣1000件，同类商品单位售价200元，单位成本100元。企业在销售时将西装和衬衣同时开在一张发票上，账务处理：

借：现金　　　　　　　　　　　　　600000

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　512820．51

　　　　应交税金———应交增值税　　　87179．49

月末结转成本350000元，企业账务处理：

借：主营业务成本　　　　　　　　　350000

　　贷：库存商品———某西装　　　　　250000

　　　　库存商品———某衬衣　　　　　100000

B商场也采用了“买一赠一”的促销方法，但他们在销售时只开具了西装的发票，而赠送的衬衣没有开具发票，企业在账务处理时也作了以上同样的分录。

A商场在发票上反映了同时销售的商品有某西装和某衬衣，因此，对售价低于同类商品单位售价的行为可以解释为低价处理，企业的处理方法是正确的；而B商场在发票上仅反映了西装的销售，根据《增值税暂行条例实施细则》第4条第8款，企业将购买的货物无偿赠送他人的，应视同销售货物，因此，赠送的衬衣也应按同类商品的销售价格申报纳税，企业应作如下纳税调整：

借：营业外支出　　　　　　　　　　29059．83

　　贷：应交税金———应交增值税　　　29059．83

同时，根据《企业所得税暂行条例》第7条第6款规定，对无偿赠送他人的货物在所得税前不予列支，因此，企业应调增当月应纳税所得额20万元。可见，同样是“买一赠一”，由于企业的处理方法不同，对企业应缴纳的税收是有很大影响的。

案例3-11　2003年7月，市地税局稽查局根据群众举报，对某建筑安装工程总公司2002年度个人所得税及其地方各税申报缴纳情况实施了税务稽查。

税务人员检查经营账册和相关资料后发现：该公司被举报的情况基本属实，但少代扣代缴的个人所得税金额并不多，倒是账本中出现的“住房周转金”科目特别显眼，引起了检查人员的注意。原来，早在2000年财政部就已宣布停止使用“住房周转金”科目。且其记账次数、金额不合常理。经仔细翻阅账簿、资料及询问企业后得知，原来该公司将出租门面房取得的租金收入40950元及收取的已注销的下属独立核算单位的剩余售房款285920元，都记在了“住房周转金”账户上，截至税务检查时仍在挂账未结转收入。

“住房周转金”原是用于核算公司取得的可用于职工住房方面资金的一个会计科目，与职工住房有关的住房租金收入、住房租赁保证金、拨入的住房资金、分得的公司职工出售或出租拥有部分产权的住房收入方可进入该科目。自国家停止住房实物分配后，2000年财政部在关于企业住房制度改革中有关财务处理问题的通知中明确：企业不再实行住房基金和住房周转金管理制度。对企业自管和委托代管住房的租金收入，计入企业其他业务收入，企业发生的用于未出售住房的维修、管理费用以及按国家规定用于房改方面的其他费用性支出，计入企业“其他业务支出”。企业发生的出租门面房收入及售房收入均应在“营业外收入”或“其他业务收入”中核算，确认为企业的应税收入，并缴纳相关的税费。该公司在进行会计核算时，故意设置一些不相干的科目，有意识地将一些远离经营地、零星的门面房出租收入，用售房收入隐藏在其中，从而达到隐藏收入、偷逃税款的目的。

经全面检查，税务人员认定该企业2002年度地方税收存在如下问题：应代扣“工资、薪金所得”个人所得税512．64元，未代扣代缴；出租门面房取得租金收入40950．00元，计入“住房周转金”账户，未申报缴纳营业税及相应的城市维护建设税、教育费附加、房产税；少计企业所得税应纳税所得额396870．00元。

根据相关税法规定，地税部门对该企业及个人所得税纳税人补征企业所得税、营业税、城市维护建设税、房产税等地方各税税款140355．26元，加收滞纳金5771．55元，罚款70136．68元，共计216263．49元。

案例3-12　市地税局稽查局在对A公司的纳税情况进行检查时，发现该公司2002年取得营业收入1000万元，在管理费用科目中列支业务招待费5万元，账面利润60万元。2003年取得营业收入1200万元，在管理费用科目中列支业务招待费2万元，账面利润70万元。该公司2002年、2003年企业所得税前均无调整项目。

按照税法规定，该公司2002年业务招待费的扣除限额为5万元（1000万元×5‰），而该公司列支的招待费恰恰与实际发生额相同，这难道是一种巧合？带着疑问，税务人员仔细检查了其他账目，未见异常。后来通过翻阅12月份的记账凭证，发现有一部分业务招待费记入了待摊费用科目，再看待摊费用明细账，并没有发生业务招待费的记录。原来，该公司将一部分业务招待费与其他正常的待摊费用混在了一起，业务招待费金额为3万元。

接着，税务人员着重查看了公司2003年的待摊费用明细账，经核对凭证，未见有当年发生的业务招待费，但是该公司在当年摊销财产保险费时，将上年发生的3万元业务招待费一并摊入管理费用科目。

A公司发生的业务招待费是否应调增应纳税所得额呢？

会计人员称，该公司2002年对会计人员进行了调整，新来的会计业务不熟练，误将业务招待费记入了待摊费用科目。2003年，公司发现后立即进行了调账处理，将其调入管理费用科目。但由于2002年记入费用的业务招待费未超过扣除限额，2003年的业务招待费加上调账调入的业务招待费总共5万元，也未超过扣除限额，因此，两年均不应调增应纳税所得额。

A公司会计人员说得似乎很有道理。但正确的会计处理是：A公司2002年实际发生业务招待费8万元，应全部记入“管理费用”科目，超支的3万元应调增应纳税所得额，缴纳企业所得税9900元。2003年发生业务招待费2万元，未超过扣除限额，不必调整应纳税所得额。

同样的业务，正确的会计处理须调增应纳税所得额，而错误的会计处理却不作纳税调整。

经过进一步询问有关当事人，情况变得明朗起来。原来，A公司会计人员在估算2002年所得税时，发现当年发生的业务招待费可能超支，须缴纳企业所得税。为了达到少缴税款的目的，公司经理授意会计人员把超支的业务招待费记入了待摊费用科目，人为地调节了计税业务招待费和应纳税所得额。同时，将超支的业务招待费在不超过扣除限额的2003年摊销，这样又能减少2003年的应纳税所得额。

但是，《企业所得税税前扣除办法》第4条规定：除税收法规另有规定外，税前扣除的确认一般应遵循以下原则———纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。《财政部、国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税字［1996］079号）规定：企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣。因此，A公司不得将2002年超支的业务招待费转移到2003年扣除。该企业应调增2003年应纳税所得额3万元，补缴企业所得税9900元。

最终，税务机关根据《税收征管法》第63条第1款的规定，认定A公司的行为构成偷税，对其做出补缴税款，加收滞纳金，并处以罚款的决定。

案例3-13　某实业公司2000年12月成立，2001年1月1日被认定为临时增值税一般纳税人，2002年1月1日转为正式增值税一般纳税人。

市国税局稽查人员在对公司进行日常检查时发现，在原始凭证中有两张汇款单甚为异常，这两张汇款单为2003年4月某煤业集团通过银行向该企业两次分别汇入2万元和5万元，其中所使用的账户及账号，在该企业的银行账中没有记录。再细查，在税务登记中也没有记录。稽查人员凭职业直觉认为，该企业向税务机关隐瞒了这个账户，可能存在账外账的违规行为。

稽查人员马上向开户行某农信联社营业部进行调查，证实该企业2003年2月18日在该金融机构开户，到2004年3月11日注销，该账户存在期间，煤业集团先后8次向该企业汇入货款共计38．4万元。

为了弄清该货款的真实情况，稽查人员迅即通过当地的县国税局到煤业集团进行了调查取证，最终证实了该款项是该实业公司向煤业集团销售的货款，且实业公司向某煤业集团开具了21份万元版普通发票，每张发票联上的金额都在万元以上。

发票的情况引起了检查人员的注意，从经验上判断，这21份普通发票可能存在问题。随后，稽查人员复印这21份发票联并带回核对。

检查人员经过核对发现，实业公司开出的这21份发票的存根联和某煤业集团收到的发票上的内容不一致，存根联上的客户名称、开票时间、品种、数量、金额与发票上的客户名称、开票时间、品种、数量、金额等都不相符，实业公司存根联上的金额共计仅30927元，而煤业集团发票联上的金额为426393元，两者相差甚远。可以肯定，实业公司采用“大头小尾”共计隐瞒销售收入395466元，偷逃增值税57460元。

无独有偶，稽查人员在煤业集团核对实业公司的账务时，无意中又发现另一家企业2003年度开给某煤业集团的23张万元版普通发票，每张金额也在万元以上，最高的一张金额竟达99000元。

稽查人员把这23张普通发票的发票联也进行了记录和复印，合计金额达1256048元。稽查人员决定立即对这户企业调账进行税务稽查。

经查，该企业2003年3月份成立，同年6月被认定为增值税一般纳税人，主要经营水暖配件、五金电料的销售；该企业2003年度报表上实现销售收入1526232元，销项税额25329元，进项税额211989元，已缴增值税41220元，税负为3%。

经对该私营企业开具普票的存根联检查发现，企业开出的23份普票上存根联和购货方发票上的客户名称、开票时间、品种、数量、金额等均不一致，存根联上的金额仅有41984元，而发票联上的金额为1256048元，少计收入1214064元，恶意偷逃增值税176402元。

案例3-14　2003年5月，市地税局稽查局依法对某房屋开发有限公司2001年度、2002年度地方税收缴纳情况进行了检查。在检查中稽查人员发现，该单位自2001年8月—2002年5月“长期借款”明细账上向交通银行和建设银行借款1868．3万元，摘要栏上却注明是“按揭贷款”。既然是按揭贷款，就应该记在“预收账款”科目上，为什么记在长期借款科目上？税务人员核查了记账凭证。原来，记账凭证后所附原始凭据都是银行的转账单，转账单“用途”上注明为“××个人住房按揭贷款”。根据金融行业关于个人住房按揭贷款的有关规定，要取得个人住房按揭贷款，首先要签订商品房销售合同，其次首付20%的房款。税务人员根据贷款人员名单，核查发票和售房合同，发现这些贷款者既签订了售房合同，又首付了20%的房款。至此，这几笔长期借款已可以确定为个人住宅按揭贷款，并可按预收账款征收营业税及附加。

但是，到2002年5月份以后，该单位“长期借款”借方科目开始出现个人提前还贷，到2003年4月底，已提前还贷902万元。提前还贷金额这么大，不符合常情，到底是怎么回事呢？

原来，该单位在开发某花园期间，资金十分紧张，向银行贷款又比较困难，同时商业贷款利息又比较高，该单位财务人员想到个人住房按揭贷款手续相对简单些，利率又比同期商业贷款利率低得多，于是该单位以员工个人和员工亲属的名义签订了72份售房合同，在首付20%的房款后，与银行签订个人住房按揭贷款。通过这种手段，该单位共骗取个人住房按揭贷款1868．3万元。到2002年5月份以后，花园开始正式对外销售，因新的业主要求按揭贷款，但银行有规定，同一套住房不能贷两次款，该单位不得不提前归还原先的贷款，以便新的业主与银行签订个人住房按揭贷款。此后的贷款已按规定计入“预收账款”科目，并缴纳了营业税及附加。根据财务会计制度及其准则有关收入的规定，该单位尽管以欺骗手段取得个人住房按揭贷款，但贷款手续齐备，已符合取得收入的有关条件，应按税法有关规定对其“长期借款”余额966．2178万元征收营业税及附加531419．79元，鉴于这部分按揭贷款并没有开具发票，故暂不对其征收企业所得税。

该单位在尚未取得预售许可证之前，就能通过房管部门取得售房合同，提前预售。从而为虚假按揭贷款创造条件，这与房管部门监督不力有很大关系。

案例3-15　2003年6月，县地方税务局稽查局对该县农村信用合作联社及所属的15个农村基层信用合作社进行了专项稽查，检查的主要内容是2002年度营业税及附加的缴纳情况和个人所得税的代扣代缴义务履行情况。

稽查人员在对该县农村信用合作联社下属的魏庄信用社检查中发现，在收贷利息凭证（第二联）上出现“负号”冲减利息收入的现象，一开始并未在意。但是，在对其他下属单位的检查中也发现了类似情况，并且在凭证后附有某某人签字领款的附件，这引起了稽查人员的警觉，并细心地做了详实的记录。稽查人员认为，利息收入除多收退回外不应有负号冲减现象，况且这些领款人与借款人不是同一人；另外，按贷款金额、利率、贷款期计算出的利率正好与冲减前的利息相同，不可能是计算错误多收利息冲减。在核对职工工资表时，发现职工收入除正常工资外没有其他收入，与社会调查中信用社职工属于高薪阶层的说法出入很大。通过走访信用社一部分职工，稽查人员了解到，职工实际工薪收入与单位账面工资支出存在一定差距。疑点扩大了：“负号”冲减利息收入和工资差距现象有没有联系？

稽查人员多管齐下，按稽查程序向被查单位发出多份《税务检查询问通知书》，对不同单位的多名负责人、财务主管和有关人员分别进行了询问，在稽查人员的耐心说服和一再追问下，他们终于说出了该“负号”冲减利息收入的实际情况：县信用联社曾下发过《某县农村信用社财务管理若干规定》，其中规定：为鼓励员工积极盘活旧贷，增强激励机制，对信用社员工收回1996年行社脱钩以前贷款予以提取手续费，采取收一笔提一笔，直接在收回凭证的第二联用负号冲减的办法。至此，稽查人员终于明白“负号”冲减的真实用途：“负号”冲减的金额是利息收入的一部分，这部分收入不仅没有缴纳营业税及附加，而且支付单位也未代扣代缴个人所得税。

由于此文件导致的涉税违法事件涉及面广，影响较大，稽查局迅速和县信用联社取得联系，依据《税收征管法》的规定，责令其立即停止该项文件的执行。同时，对下一步准备稽查的单位下达了《责令限期改正通知书》、《稽查查前告知书》，各农村基层信用社限期申报冲减的利息收入应缴纳的营业税及附加。通过查前自查自纠，农村信用合作联社所属的其他14个基层信用合作社共申报缴纳营业税及附加13．4万元。稽查局对查出的问题根据《税收征管法》第63条第1款规定，追缴税款9．2万元，并加收滞纳金、罚款4．51万元。根据《税收征管法》第69条的规定，对15个基层信用社给予补缴个人所得税8．3万元、罚款8．3万元的处罚^[1]。

信用联社的文件严重违反了《税收征管法》和《营业税暂行条例》的有关规定，属于典型的涉税违法文件。

《营业税暂行条例》第5条规定，营业税的计税依据为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用，具体到金融行业的计税依据：一般贷款以纳税人发放贷款所取得的利息金额确认为营业额，不得扣除任何费用。由于收回贷款“手续费”提成属于本单位职工取得的收入，故支付单位应按工资、薪金所得代扣代缴个人所得税。

《税收征管法》第3条第2款规定：任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。