分批成本计算法

第二节　分批成本计算法

分批成本计算法也称为订单成本计算法，主要适合于按订单或批别进行的多步骤复杂生产，如专用工具和专用设备的制造或维修，服装和家具的生产，船舶和大型机械设备的制造等，有些是满足客户的订单要求，有些是为了企业自身的市场销售。

一、分批成本计算（Job Costing）的特点

按批别或订单组织生产，每批产品生产所使用的材料、人工和加工工艺不同，各批产品生产成本通常可以区分开来，所以成本计算可按照产品批别或产品订单归集计算各批产品的制造成本，称为分批成本计算。

（一）以产品生产批别作为成本计算对象

分批成本计算是以产品生产的批别作为成本的计算对象，计算每批产品的制造成本。每批产品批量的大小，通常根据生产企业的具体情况而定，即使企业根据客户的订单组织生产，产品的批别也不一定与订单相同。如，某客户在一份订单中订购了数量较大的某种产品，但要求分批交货，这时若按订单一次投产，既造成存货积压也不能满足客户分批交货的要求。这种情况下，可以把订单分成若干批量组织生产，分批计算成本。如果一份订单中规定了几种不同产品，这时可以按产品品种分批别组织生产，按批别计算产品成本。若客户定做的是一件大型复杂产品，其不但价值高而且生产周期长，这种情况下也可以按产品的结构情况，分成若干部分，分批组织生产，分批计算成本，最后汇总各批成本。再如，不同客户定做相同产品，但每份订单数量较少，这时可以将不同订单中的相同产品合为一批组织生产，分批计算成本，进而计算产品的单位成本。总之，分批成本计算中以批别作为成本计算对象，批别的内容比较广泛，应根据具体情况而定。分批成本计算法不仅应用于制造业而且广泛地应用于服务业，服务企业的成本计算对象可以是一项工作或一项服务，如会计师事务所的某项审计服务或咨询服务。

（二）分批成本单作为在产品账户的明细账

分批成本计算以产品批别为成本计算对象，产品生产以生产工作单（或称通知单）为依据，当会计部门收到某批产品生产工作单时，需为其设置成本计算单，登记归集该批产品生产过程中所发生的直接材料、直接人工和制造费用，既是成本计算单又作为在产品账户的明细账。如表2－1所示。

表2－1　产品生产工作单

续表2－1

（三）在产品成本和产成品成本计算简便

分批成本计算按产品批别归集产品成本，一批产品全部完工，归集于该批产品上的全部成本就是产成品的制造成本，由“在产品”账户转入“产成品”账户。若该批产品在会计期末没有完工，那么归集于该批产品上的生产成本就是期末在产品成本。可见产成品和在产品成本的确定非常简单，产品成本的计算是在该批产品完工之时，即产品成本计算是同该产品的生产周期相一致的。

二、分批成本计算法下成本的账务处理

前已指出产品成本的积累和分配要运用一定的账户系统，要求设置总分类账和明细分类账。总分类账中以“在产品”账户为核心，与之相联系的账户有“材料存货”、“应付职工薪酬”、“制造费用”、“产成品存货”账户等。在分批成本计算法下，明细账的设置通常以分批产品工作单（通知单）为“在产品”账户的明细分类账，用以归集该批产品的制造成本，反映该批产品制造成本的详细情况，同时也作为该批产品制造完工时计算总成本和产品单位成本的成本计算单。如表2－1所示，产品工作单上要标明产品生产批号、产品规格型号、投产批量、投产日期和完工日期，若为客户订单生产还应注明订货客户的单位名称。产品工作单的主体记录了该批产品生产所使用的各种原材料、各类人工和制造费用的详细情况。当该批产品完工则总计出该批产品的总成本并计算出单位成本。

产品工作单上的数据是根据原始凭证，如领料单、工时卡及工资单、制造费用分配表等原始凭证记录的，在登记“在产品明细账”产品工作单的同时应登记“在产品总分类账”，“在产品”账户应同所属的“明细账”的记录保持一致。

【例2－1】设东风制造公司2012年度共投产产品75批，年度内已完工71批，其中包括于2012年10月20日开工、12月25日完工的产品批号101订单。年末仍处于制造过程中未完工的工作单为4个。2012年度与产品生产的有关成本资料汇总如表2－2所示。

表2－2　2012年成本资料汇总表　　（单位：元）

在企业的产品生产过程中，材料采购、费用的发生等都是实际发生时编制会计分录、登记账簿进行账务处理，本例中为了简单起见，采取全年汇总进行账务处理。根据表2－2的数据，会计部门记录与产品生产相关的会计分录如下。

1.购买原材料：全年购买原材料1 900 000元，全部采用赊购方式。

借：原材料　　　　　　　　　　　　　1 900 000

　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　1 900 000

2.领用原材料：各批产品领用材料可直接追踪至生产批号，全年共领用材料1 890 000元，在登记总账的同时分别登记各产品工作单。如记入101批号的材料计6 300元，会计分录如下：

借：在产品　　　　　　　　　　　　　1 890 000

　　——101号产品工作单　　6 300

　　——XX批号产品工作单　　…

　　……　　　　　　　　　　…

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　1 890 000

3.发生直接人工成本：直接人工可追踪至各生产批号，全年共发生人工成本390 000元，登记总账同时登记明细账产品工作单。如记入101批号的材料计7 800元，会计分录如下：

借：在产品　　　　　　　　　　　　　　390 000

　　——101号产品工作单　　7 800

　　——XX批号产品工作单　　…

　　……　　　　　　　　　　…

　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　390 000

4.发生各项制造费用：全年共发生制造费用394 850元。

借：制造费用　　　　　　　　　　　　　394 850

　　贷：各有关账户　　　　　　　　　　　　394 850

5.分配制造费用（见本章第三节）：按预定的制造费用分配率分配制造费用，成型部门制造费用按人工小时分配，装配部门按人工成本分配，全年分配制造费用377 850元，101批号产品分配制造费用4 790元。

借：在产品　　　　　　　　　　　　　　377 850

　　——101号产品工作单　　4 790

　　——XX批号产品工作单　　…

　　……　　　　　　　　　　…

　　贷：制造费用　　　　　　　　　　　　　377 850

6.完工产品入库：年度内已完工71批产品，根据分批成本计算单，完工产品成本总计2 500 000元。

借：产成品　　　　　　　　　　　　　　2 500 000

　　贷：在产品　　　　　　　　　　　　　　2 500 000

7.结转产品销售成本：年度内已销售产品成本总计2 480 000元。

借：产品销售成本　　　　　　　　　　　2 480 000

　　贷：产成品　　　　　　　　　　　　　　2 480 000

8.处理制造费用分配差异（见本章第三节）：本年实际发生制造费用394 850元，按预定分配率分配记入产品成本的制造费用377 850元，将少分配的制造费17 000元用转入销售成本：

借：产品销售成本　　　　　　　　　　　　17 000

　　贷：制造费用　　　　　　　　　　　　　　17 000

根据表2－2的数据和上述会计分录，成本在账户之间的流动如图2－1所示（数字以千元为单位）。

图2－1　成本流动

三、产成品完工成本的计算和产品单位成本的计算

在分批成本计算法下，完工产品成本和产品单位成本的计算是非常简单的。因为每批产品的成本计算是在该批产品全部完工之后，每批产品不存在已完工产品和在产品之间的成本分配。所以，每个会计期内所有已完工批别的产品工作单上累积的成本合计即为当期完工产成品的总成本，由在产品存货账户转入产成品存货账户，期末未完工各批产品工作单上累积的成本总额即为期末在产品存货成本。对于完工产品的单位成本来说，每批已完工产品工作单上积累的各项成本合计数即为该批产品的总成本，该批产品总成本除以该批产品的数量，即为该批产品的单位成本。如表2－1中批号为101的产品工作单上，归集于完工产品上的总成本为18 890元，产品产量为10台，每台产品的单位成本为1 889元，即：

　　18 890÷10=1 889（元/台）

每批产品全部完工时，按成本要素积累于该批成本单上的成本一目了然，单位成本的计算是非常简单的。