--卢卡帕•乔利《簿记论》导读

公元1494年，被公认为“现代会计之父”的 卢卡帕•乔利发表了他的名著《算术、几何、比与 比例概要》（“概要”）一书。在“概要”的第三篇 “计算和记录详论”（簿记论）中，作者系统地介绍 并总结了当时流行于威尼斯的复式簿记，并把它上 升为记账原理、基本程序和若干记账的基本规则。

由于第一部会计著作随后在欧洲及其他地区被广泛 地传播、应用和发展，产生了深远的影响，从此，开创了会计发展具有 真正里程碑性质的记账。由此，世界会计发展史结束了它漫长而又坎坷 的第二历史阶段——古代簿记发展阶段，步入到一个新的历史时期—— 近代会计发展阶段。这部巨著改变了世界会计发展的航向，结束了簿记 实务口授心会、单脉相传的时代，而把簿记实务与簿记理论结合在一 起，使会计成为一门独立的学科。同时，由于它的问世，使经济学从黑 暗中解放出来，既解决了经济计量科学化的问题，又解决了经济管理科 学化的问题，并卓有成效地改变了世界贸易的发展状况，为新世纪经济 的迅速发展创造了基本条件。正是基于帕乔利对世界会计发展的重大贡 献，会计史学家们誉称他为“会计学之父”。

作者简介

卢卡帕•乔利(LucaPacioli，又译：帕西奥里)1445年出生于意大利托斯 卡地区的一座名叫博尔戈.圣塞波尔罗的小镇，26岁时，他离家远游，并在 威尼斯找到一份家庭教师的职业，一住就是6年。在此期间，他接触并了解 了威尼斯簿记，并逐渐产生了浓厚的兴趣，为他后来在会计学上的杰出贡 献打下了基础。1494年，帕乔利出版了多年的心血结晶一《算术、几 何、比及比例概要》，即《数学大全》，其中有一部分篇章是介绍复式簿记 的，正是这一部分篇章，成为了最早出版的论述15世纪复式簿记发展的总 结性文献，集中反映了到15世纪末期为止威尼斯的先进簿记方法，从而有 力地推动了西式簿记的传播和发展。

写作背景

15世纪是世界史发生重大转变的一个世纪，文艺复兴冲破了中世纪的 黑暗统治，带来了科学的发展，艺术的繁荣，以及社会经济的深刻变化。 15世纪末的“地理大发现”，强有力地推动了海外贸易的发展，使欧洲成为 世界商业的发展中心。在这科学创造艺术、艺术激发新思潮的时代，出现 了不少文艺复兴时代的旗手，开创新世纪美好未来的巨人，他们的思想、 论著及科学技术成就对人类社会的发展产生了极其深刻的影响。在这些伟 大人物中，意大利著名数学家卢卡帕•乔利举起了数学、文艺与经济革新 的旗帜，他的巨著《数学大全》开创了世界会计发展史上的新时代一卢 卡帕•乔利时代，从而把古代会计推进到近代会计的历史阶段。

1466年，正当威尼斯式簿记在商业界与金融界运用自如之时，年方19 岁的帕乔利离开故乡圣塞波尔克镇来到威尼斯。这时，他已走进数学王 国，并开始在数学教育方面发挥着作用。在威尼斯的德克岛上，他为教授富商安东尼奥的三个儿子，撰写了第一部数学手稿。在这册手稿中不仅初次 崭露了他在数学方面的才华，而且他从数学与经济管理结合的角度，对威尼 斯式簿记进行了比较深人的研究。他认为，作为一个精明的商人决不可以不 熟悉簿记，并应具有数学头脑，使自己成为一名优秀的记账员，以通过簿记 洞察经营情况，寻求管理对策，争取良好的效益：而对于一个簿记丁作者 讲，又不能不掌握数学的基本方法，按照科学的程序进行正确的计量、考 核，以进行账目平衡总结，充分发挥簿记在经营管理中的作用。正是从这个 时候起帕乔利把簿记看作应用数学之重要组成部分，确定了复式簿记的科学 性，系统性与重要性，为其后来从理论与实务两方面研究借贷复式簿记奠定 了思想基础。

1475年是帕乔利一生中发生重大转折的一年，这一年他成为一位知名 学者，受聘于佩鲁贾大学，成为该校首席数学讲师。从簿记方面讲，数学研 究者应在建立科学的簿记方法体系方面作出努力，只有这样才可能保证经济 有效的增长。在1481年以前，帕乔利先后发表了他的三部数学论著，为数 学基本理论的建设，数学方法在社会实践中的运用，以及数学知识的传播与 普及做出了重要贡献。帕乔利和关于簿记的论著之创作基础来自于15世纪 发展起来的商品货币经济，来自于威尼斯的簿记丁作实践，他正是在当时商 品货币经济与复式簿记丁作实践之间找到了应用数学与经济管理丁作的结合 点。社会经济越发展，对簿记丁作的服务性要求越迫切。然而正因如此簿记 丁作则须不断革新自我，在提高其科学素质的基础上不断完善，力求适应于 社会经济发展的需要。只不过这种完善必须通过专家、学者的深人研究，完 成由簿记实践向簿记理论的转变，并使簿记方法科学化、系统化、以最终实 现簿记理论对实践的指导作用。

内容解读

1494年，帕乔利在威尼斯出版了会计学的鼻祖之作《算术、几何、比 与比例概要》（会计史上简称《数学大全》），系统地介绍了“威尼斯会计方法”，也就是所谓的“复式会计”（double entry bookkeeping)。正因为帕乔利 的贡献，一切商业活动都可转换为以“Money”为符号来表达。

帕乔利所提倡的会计方法，可以把复杂的经济活动及企业竞争的结果， 转换成以货币为表达单位的会计数字，这就是笔者所谓的“帕乔利密码”。 这些密码拥有极强大的压缩威力，即使再大型的公司(如通用电气、微软及 联想)，它们在市场竞争中所创造或亏损的财富，都能压缩汇总成薄薄的几 张财务报表。这些财务报表透露的信息必须丰富、充足，否则投资人或银行 不愿意提供公司资金。但是，这些财务报表又不能过分透明，否则竞争对手 会轻而易举地学走公司的经营方法。因此，帕乔利密码所隐含的信息往往不 易了解。而本书最主要的目的，就是帮助大家活用帕乔利密码，进而培养个 人及组织高度的竞争力，对于投资者来说，也能透过薄薄的几张财务报表， 充分读懂企业透露的信息，提升投资报酬率。

《簿记论》全书共设37章和2个附录，按其具体内容大致上可划分为四 个基本部分：第1章至第4章可作为第一部分，主要说明财产盘存与财产目 录的编制方法，第3章还列举了一个完整的财产目录编制实例；第5章至第 37章可作为第二部分，主要介绍了采用借贷复式记账法如何进行会计处 理，其中涉及的主要内容有三本账簿、借贷记账法的基本原理与应用、有关 交易的会计分录的编制与分类账的登记、结账与编制试算表的方法、会计凭 证的保管、分类账簿的登记规则和登记内容；最后的两个附录分别是“商人 需要记录的项目”和“分类账过账举例”。

编制财产目录是《簿记论》所强调的运用借贷复式簿记的重要基础；基 本会计业务处理要求是《簿记论》所描述借贷复式簿记方法的核心；相应的会 计理论分析是《簿记论》中有关借贷复式簿记原理的精髓。

迄今为止，现代会计离不开复式簿记，而复式簿记则离不开卢卡帕•乔 利。其1494年11月10日发表的名著《算术、几何、比与比例概要》（又称 《数学大全》）的第三卷第九部第十一篇题为《计算与记录要论》是世界会计 理论研究之起点，也是近代经济理论研究方面的一个重要突破。在关于复式 簿记的36章论述中，帕乔利使账簿组织与记账程序规范化与系统化，构建了簿记信息系统的基础，使优化簿记信息的取得成为可能；在他确定的账 簿组织系统中，分录账在备忘性记录与分类记录之间起着转换作用，从这 一点出发，帕乔利进一步从理论上明确了分录账在确定“借主”与“贷 主”记账地位中的重要性，并把以往人格化的“借主”与“货主”抽象为 使簿记记录得以规范化的记账标号，这是会计理论建设中的一个重要突 破；记账规则的建立是会计事项处理达到规范化的前提条件；论著从经济 事项性质的明确与对应账项处理规律方面描述了“有借必有贷，借贷必相 等”这一借贷复式记录处理规则，并从形式上明确了“两侧型账户”在借 贷账项左右对照布局中的重要作用；在帕乔利之前，会计方程式的建设尚 处于原始阶段，人们尚未认识到从平衡原理方面分析方程式中各要素之间 内在关系的必要性与账目平衡的客观必然性，而帕乔利在其著作中首次明 确了这一问题，他不仅明确了建立平衡关系对于勾稽账目之重要性，而且 建立了借贷复式簿记的第一方程式一“一人所有之财产=其人所有权之 总值”，从本质上揭示了资产与资本、负债三要素在企业经济活动中的内在 关系，这一理论成为以后各会计学派理论建设之基础；通过建立经济平衡 关系，定期进行平衡试算，以勾稽全部账目，达到会计测试与监督的目 的，这对于会计实务的规范化运作和会计理论的建设都是关键性问题。帕 乔利在著作中确定了建立平衡关系的原则，揭示了与平衡试算、测试各相 关要素之间的关系，并对借贷平衡试算方法进行了具体介绍，从而奠定了 复式簿记理论体系的基础；帕乔利对于簿记学建设的贡献还在于他建立了 世界上最早的簿记准则，推动了当时公司会计及其跨国公司会计的发展。 此外，帕乔利还解决了簿记原理中的基本理论问题，如簿记的地位与作 用、账户的设置与账户体系，定期结算与转账关系的确定，以及现金管理 之重要性及其方法等等，这些都成为复式簿记理论建设之精华。

帕乔利密码对管理的最大贡献，不只是帮助经理人了解过去，更重要 的是在于启发未来。事实上，一个杰出企业的发展，经常奠基于看到简单 会计数字后所产生的智慧，而这些智慧开创了新的竞争模式。

只要有一点会计史常识的人们都懂得：卢卡帕•乔利的名字，是同复式簿记和建立在复式簿记基础上的现代会计紧紧联在一起的。

正如美国几位会计学家对他的评价：

“牢记1494年，会计人员应当不会感到困难，因为这个年代紧靠1492 年。而1492年是哥伦布发现新大陆的一年。在会计的发展史上，1494年是 一个具有重要意义的年代一一不是因为它表示簿记的产生而是因为在这一年 意大利出版了第一部有关簿记的论著。

“1494年在威尼斯由卢卡帕•乔利出版的《算术、几何、比与比例概 要》是一部描述复式簿记的创始人，而他的著作却把复式簿记的利用推广到 全欧洲。”

“不用说，卢卡帕•乔利1494年在威尼斯出版的关于《算术、几何、比 与比例概要》一书，对复式簿记来讲具有里程碑的性质。

评价与心得

通过对卢卡帕•乔利的名著《簿记论》的学习，自己受益匪浅，总体来 讲，对簿记论有了新的认识，深刻地认识到《簿记论》系统地研究了复式簿 记的基本原理、基本方法与实务处理。其研究蓝本是以威尼斯商业簿记为主 的意大利三式簿记，其研究目标定位于为商业、银行业服务，其研究创造性 地体现了理论与实务的结合。“经济越发展，会计越重要”，随着世界经济和 国际贸易的不断发展，我认为：簿记论的精辟论述及其书中所体现出来的簿 记科学的学术价值将会越来越大。

(撰稿：李世华)