税收转嫁与归宿概述

第一节　税收转嫁与归宿概述

在多数时候，税收负担并不会停留在它最初发生作用的地方，可以把税收及于经济运行的最初的作用称为“税收冲击（tax impact）”。最主要的影响会发生转嫁，即法定纳税人会设法将自己法定的税负转移到别人身上，由别人承担。我们可以把实际承担税负的人称为经济纳税人，它可能是法定纳税人产品的购买者，也可能是法定纳税人的要素供给者。

一、税收转嫁与归宿的概念

税收转嫁的最基本方式是前转和后转。一般将法定纳税人通过提高自己产品价格将税负转嫁给其产品购买者的行为称为前转（forward shifting）；将法定纳税人通过压低所使用的生产要素价格将税负转嫁给生产要素供给者的行为称为后转（backward shifting）；如果法定纳税人同时进行前转和后转则又称为散转（disfused shifting）或混转（mixed shifting）；还有一种特殊的税收转嫁方式，叫作税收资本化。税收资本化（capitalization of taxation）是指在具有长期收益的资产交易中，如在土地、房屋的交易中，买主将购入资产在以后年度所必须支付的税款按一定的折现率折成现值，在购入资产的价格中预先一次性扣除，从而降低资产的交易价格。资产交易后，名义上由买主按期纳税，而实际上税款已通过税收资本化，由卖主承担了。因此，税收资本化是一种特殊的后转嫁。可以用一简图说明这里提到的有关概念，如下图：

图11－1　税收转嫁示意图

税收转嫁的结果，或者说税收负担最终的落脚点可以称之为税收归宿（tax incidence），也就是前面所说的经济纳税人，有时也称之为“承担税负的人”（tax bearer），以区别于“纳税人”（tax payer）。税收归宿研究是公共经济学中最重要和最困难的课题之一。税收的一个最主要原则就是公平原则，但是公平与否，不取决于对谁征税，而取决于谁是实际的纳税者，即取决于税收归宿。例如，如果确信公平就应该要求资本所有者负担更高的税负，但征税是以资本所有者将税负转嫁给消费者或工人的方式进行的，那么税收的目的就不会得以实现。是经济学，而不是国会，常常决定着谁是税负的实际负担者。尽管在设计税制时，国会经常可以影响结果，比如对公司征收但设计不同的两种税，可能会产生明显不同的结果。

税收的实际归宿可能与预期的归宿明显不一致。例如，对企业征收两种税，即公司所得税和由雇主负担的社会保障税。任何一种税的结果是：工资可能下降，或者价格可能上升。如果工资不下降，那么我们说税收实现了后转；如果工资的下降额等于全部税款，那么我们说税收实现了充分转嫁；如果工资的下降额低于税额，那么我们说税收实现了部分转嫁。而如果价格上升，那么我们说税收实现了前转。大部分经济学家认为，由雇主负担的社会保障税，绝大部分实现了后转，因而法定由雇主负担的社会保障税，其效果实质上与工人负担社会保障税的效果一样。因此，虽然政府对雇员只征收一半的社会保障税，但雇员以工资降低的形式承担了全部（或几乎全部）的税收负担。

二、税收转嫁与归宿的一般规律

税收是否能够转嫁及转嫁程度如何，常因供求关系、课税范围、税种性质等条件的不同而异，但也存在一般性的规律。表现为以下几点：

（1）与商品价格关系密切的对物税容易转嫁，与经济交易无直接关系的对人税不易转嫁。

因为价格升降是税收转嫁的前提条件，营业税、消费税等税种与商品价格关系密切，比较容易转嫁；企业所得税、个人所得税等税种是根据纳税人的纳税能力确定的，不容易转嫁。

（2）课税物品的需求弹性与前转程度呈反方向变动，供给弹性与后转程度呈反方向变动。

比如生活必需品需求弹性较小，厂商容易通过提价把税负转移给消费者；非生活必需品需求弹性较大，厂商难以通过提价把税负转移给消费者。

（3）课税范围越宽广，税收越容易转嫁；课税范围越狭窄，税收越难转嫁。

因为税收转嫁会引起价格提高，如果存在未被课税的替代商品，消费者就不会选用课税物品；但若征税范围涵盖所有同类商品，消费者别无选择，只好承受税收转嫁的损失。

（4）对垄断性商品课征的税容易转嫁，对竞争性商品课征的税较难转嫁。

因为垄断性商品在较大的市场范围内占有独占性，生产者和经营者基本上掌握价格的控制权，提价转嫁税收的能力强；竞争性商品要根据市场供求状况调整价格，提价转嫁税收的能力较弱。

（5）从价课税的税负容易转嫁，从量课税的税负不容易转嫁。

从量课税是按课税对象的数量、重量、容积、面积、体积征税，税额不受价格变动的影响，购买者对提价转嫁比较敏感，纳税人担心转嫁税负得之者少失之者多；从价课税条件下，价格随税负转嫁而上升，购买者不易感觉，相对说来比较容易转嫁。