企业合并会计反映企业合并的经济实质

2.3.4　企业合并会计反映企业合并的经济实质

反映企业经济活动的实质是人们赋予会计的基本使命，若要求会计实现超出单纯如实计量的目标，就会使会计失去可信度，从而影响会计自身存在的价值。所以，只有会计信息如实反映主体的经济活动，才能显现它的监督职能和更好地为决策服务。

会计主体假设是会计四个基本假设之一，企业的会计处理针对明确的会计主体，区分会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动是会计处理的基本前提。同一控制下的企业合并，存在大量的关联方交易，可能会模糊会计主体的边界，降低会计信息在反映会计主体业绩方面的可靠性与相关性，增加委托人和代理人之间的信息不对称，从而影响会计信息的契约有用性。

由于会计信息在契约中的作用，会计能提供硬性的衡量尺度。人们在对信息的有用性的不断追求上面临着相关性和可靠性的两难选择。如果信息的有用性是其相关性和可靠性的函数的话，那么相关性和可靠性之间不一定是互为函数的关系。合并会计中许多问题从根本上讲，也是相关性和可靠性的矛盾造成的。比如，购买法与权益结合法的一个重要区别在于：被购企业的资产、负债计价是按购并时的公允价值——现值，还是继续沿用原账面价值——历史成本。如果被购企业采用权益结合法，就不会出现商誉。而采用了购买法，形成商誉之后，商誉是在有限年度中系统摊销，还是每年通过价值评估进行商誉的减值调整，其实质的区别是历史成本和现值的取舍问题。因此，企业合并会计的基本问题是如何调和会计信息的相关性和可靠性。

企业合并会计方法的选择，主要依赖于会计规范及管理者对合并业务实质的判断，即通常所说的“企业合并的经济实质决定其适用的会计方法”⁽¹⁹⁾。何谓企业合并的经济实质？1963年，Wyatt在美国注册会计师协会（AICPA）第5号《会计研究报告》（ARB5）中指出，在探讨企业合并的实质时，我们必须认识到它可以采取多种形式。但是，无论形式如何，当一企业通过资产或权益的交易取得、行使或获得对另一企业的资产或财产的控制权，或者两个规模相同的企业合并组成一家新企业时，企业合并就发生了。因此，企业合并的实质是一项特殊类型的经济交易。

同一控制下企业合并的经济实质可以简单概括为：受同一方或相同的多方最终控制的合并企业之间发生的一种特殊的关联方交易，这种关联方交易有时在内部资本市场完成。因此，披露同一控制下企业合并的会计信息，不仅需要披露关联方交易信息，还需要选择合理的会计方法来反映它的经济实质，尤其是反映合并方支付的对价和被并方的价值，进而准确地向会计信息使用者披露相应的会计信息。