土地增值税计算

第二节　土地增值税计算

一、计税依据的确定

土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是纳税人转让房地产的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。土地增值额的大小，取决于转让房地产的收入额和扣除项目金额两个因素:

(一)收入额的确定

纳税人转让房地产所取得的收入，是指包括货币收入、实物收入和其他收入在内的全部价款及有关的经济利益。

对取得的实物收入，要按收入时的市场价格折算成货币收入。

对取得的无形资产收入，要进行专门的评估，在确定其价值后折算成货币收入。

对取得的收入为外国货币的，应当以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合成人民币，据以计算土地增值税税额。当月以分期收款方式取得的外币收入，也应按实际收款日或收款当月1日国家公布的市场汇价折合成人民币。

(二)扣除项目的确定

在确定房地产转让的增值额和计算应纳土地增值税时，允许从房地产转让收入总额中扣除的项目及其金额可分为以下六类:

1.取得土地使用权所支付的金额

取得土地使用权所支付的金额是指纳税人为取得土地使用权支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用之和。包括:以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金;以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补缴的出让金;以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。

2.开发土地和新建房及配套设施的成本(简称房地产开发成本)

房地产开发成本指纳税人开发房地产项目实际发生的成本，这些成本允许按实际发生数扣除。主要包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。

3.开发土地和新建房及配套设施的费用(简称房地产开发费用)

房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。根据新会计制度的规定，与房地产开发有关的费用直接计入当年损益，不按房地产项目进行归集或分摊。详细的规定如下:

对于利息支出以外的其他房地产开发费用，按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在5%以内计算扣除。对于利息支出，分两种情况确定扣除:(1)凡能按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同期贷款利率计算的金额。(2)凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，而应并入房地产开发费用中一并计算扣除。在这种情况下，“房地产开发费用”的计算方法是:按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在10%以内计算扣除。计算扣除的具体比例，由省、自治区、直辖市人民政府规定。

4.旧房及建筑物的评估价格

税法规定，转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。

5.与转让房地产有关的税金

指在转让房地产时缴纳的营业税、印花税、城市维护建设税，教育费附加也可视同税金扣除。其中:

允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业缴纳的印花税列入管理费用，印花税不再单独扣除。房地产开发企业以外的其他纳税人在计算土地增值税时，允许扣除在转让房地产环节缴纳的印花税。

对于个人购入房地产再转让的，其在购入环节缴纳的契税，由于已经包含在旧房及建筑物的评估价格之中，因此，计征土地增值税时，不予以扣除。

6.财政部确定的其他扣除项目

其中规定的一项重要扣除项目是，对从事房地产开发的纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。但是，对取得土地使用权后，未进行开发即转让的，在计算应纳增值税时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、缴纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金，不得加计扣除。这样规定的目的主要是，抑制炒买炒卖地皮的投机行为。

(三)评估价格的确定

所谓评估价格，指由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段、同类房地产进行综合评定的价格。这种评估价格须经当地税务机关确认。税法规定，纳税人有下列情况之一的，需要对房地产进行评估，并以房地产的评估价格来确定转让房地产收入、扣除项目的金额。

1.出售旧房及建筑物的

评估的基本方法是:对于出售的旧房及建筑物，首先应确定该房屋及建筑物的重置成本价，然后再确定其新旧程度(即成新度折扣率)，最后，以重置成本价乘以其成新度折扣率，以确定转让该旧房及建筑物的扣除项目金额。由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率的价格，在房地产评估时通常被称为按旧有房地产重置成本法评估出的旧有房地产价格。计算公式为:

旧有房地产的价格=旧有房地产重新建造的完全价值－建筑物折旧

2.隐瞒、虚报房地产成交价格的

隐瞒、虚报房地产成交价格的情况主要有两种，一是指纳税人不报转让房地产的成交价格，即根本不申报;二是指纳税人有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为，即少申报。对隐瞒、虚报房地产成交价格的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关在征收土地增值税时，则根据评估价格确定转让房地产的收入。

3.提供扣除项目金额不实的

对于纳税人申报扣除项目金额不实的，应由评估机构对该房屋按照评估出的房屋重置成本价，乘以房屋的成新度折扣率，确定房产的扣除项目金额，并用该房产所占有土地取得时的基准地价或标定地价来确定土地的扣除项目金额，房产和土地的扣除项目金额之和即为该房地产的扣除项目金额。

4.转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的

转让房地产的成交价格低于房地产评估价格且无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的成交价低于房地产评估机构通过市场比较法进行房地产评估时所确定的正常市场交易价，对此，纳税人又不能提供有效凭据或无正当理由进行解释的行为。对这种情况，应按评估的市场交易价确定其实际成交价，并以此作为转让房地产的收入计算征收土地增值税。

二、应纳税额的计算

土地增值税以转让房地产的增值额为税基，依据超率累进税率，计算应纳税额。计算的基本原理和方法是，首先以出售房地产的总收入减除扣除项目金额，求得增值额;再以增值额同扣除项目相比，其比值即为土地增值率;然后，根据土地增值率的高低确定适用税率，用增值额和适用税率相乘，求得应纳税额。

(一)转让土地使用权和出售新建房

转让土地使用权和出售新建房及配套设施的情况在征管实践中较为普遍。可根据上述计税原理，分四步计算应纳税额。

1.计算增值额

增值额=收入额－扣除项目金额

2.计算增值率

增值率=增值额÷扣除项目金额

3.确定适用税率

依据计算的增值率按其税率表确定适用税率

4.依据适用税率计算应纳税额

应纳税额=增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除率

【例8－1】某房地产开发公司出售一幢写字楼，收入总额为10 000万元。开发该写字楼有关支出如下:支付地价款及各种费用1 000万元;房地产开发成本3 000万元;财务费用中的利息支出为500万元(可按转让项目计算分摊并提供金融机构证明)，但其中有50万元属加罚的利息;转让环节缴纳的有关税费共计为555万元;该单位所在地政府规定的其他房地产开发费用计算扣除比例为5%。试计算该房地产开发公司应纳的土地增值税。

解:取得土地使用权支付的地价款及有关费用为1 000万元

房地产开发成本为3 000万元

房地产开发费用=500－50+(1 000+3 000)×5%=650(万元)

允许扣除的税费为555万元

从事房地产开发的纳税人加计扣除20%

加计扣除额=(1 000+3 000)×20%=800(万元)

允许扣除的项目金额合计=1 000+3 000+650+555+800=6 005(万元)

增值额=10 000－6 005=3 995(万元)

增值率=3 995÷6 005×100%=66.53%

应纳税额=3 995×40%－6 005×5%=1 297.75(万元)

(二)出售旧房

出售旧房及建筑物，首先按评估价格及有关因素计算、确定扣除项目金额，再根据上述方法计算应纳税额。具体计算步骤是:

1.计算评估价格。其公式为:

评估价格=重置成本价×成新度折扣率

2.汇集扣除项目金额。

3.计算增值率。

4.依据增值率确定适用税率。

5.依据适用税率计算应纳税额:

应纳税额=增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除率

【例8－2】某工业企业转让一幢90年代建造的厂房，当时造价100万元，无偿取得土地使用权。如果按现行市场价的材料、人工费计算，建造同样的房子需600万元，该房子为7成新，按500万元出售，支付有关税费计27.5万元。计算企业转让旧房应纳的土地增值税额。

解:评估价格=600×70%=420(万元)

允许扣除的税金27.5万元

扣除项目金额合计=420+27.5=447.5(万元)

增值额=500－447.5=52.5(万元)

增值率=52.25÷447.5×100%=11.73%

应纳税额=52.5×30%－447.5×0=15.75(万元)

(三)特殊方式

1.纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，对允许扣除项目的金额可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊。若按此办法难以计算或明显不合理的，也可按建筑面积或税务机关确认的其他方式计算分摊。公式为:

扣除项目金额=扣除项目的总金额×(转让土地使用权的面积或建筑面积÷

受让土地使用权的总面积)

2.纳税人采取预售方式出售商品房的，在计算缴纳土地增值税时，可以按买卖双方签订预售合同所载金额计算出应纳土地增值税数额，再根据每笔预收款占总售价款的比例，计算分摊每次所需缴纳的土地增值税税额，在每次预收款时计征。