会计机构和会计人员的法律规定

第四节　会计机构和会计人员的法律规定

会计机构是各单位办理会计事务的职能部门，会计人员是直接从事会计工作的人员。建立健全会计机构，配备与工作要求相适应的、具有一定素质和数量的会计人员，是做好会计工作，充分发挥会计职能作用的重要保证。《会计法》、《规范》等对会计机构设置和会计人员配备要求作了具体规范。

一、会计机构的设置

根据规定，各单位是否单独设置会计机构，主要由各单位根据自身会计业务的需要自主决定。一个单位是否单独设置会计机构，往往取决于以下几个因素:一是单位规模的大小;二是经济业务和财务收支的繁简;三是经营管理的要求。根据上述要求，一般来说，大中型企业和具有一定规模的事业、行政单位，以及财务收支数额较大、会计业务较多的社会团体和其他经济组织，都应单独设置会计机构，以便及时组织本单位各项经济活动和财务收支的核算，实行有效的会计监督。对于不具备单独设置会计机构的单位，如财务收支数额不大、会计业务比较简单的企业、机关、团体、事业单位等，可以在有关机构中配备专职会计人员。对于不具备设置会计机构的单位，可以委托中介机构代理记账。

二、代理记账

代理记账，是指由社会中介机构即会计咨询、服务机构、会计师事务所代替独立核算单位办理记账、算账、报账业务。《会计法》规定，对不具备设置会计机构条件的单位可以委托经批准设立的从事代理记账的中介机构代理记账，从而确立了代理记账业务的法律地位。为了具体规范代理记账业务，财政部于1994年6月23日发布了《代理记账管理暂行办法》，对从事代理记账的条件、代理记账的程序、委托双方的责任和义务等作了具体规定。

(一)代理记账机构的设立条件

根据规定，从事代理记账业务的机构，应当具备以下条件：

(1)至少有3名持有会计证的专职从业人员，同时可以聘用一定数量相同条件的兼职从业人员；

(2)主管代理记账业务的负责人必须具有会计师以上的专业技术资格，有健全的代理记账业务规范和财务管理制度；

(3)机构的设立依法经过工商行政管理部门或者其他管理部门核准登记；

(4)除会计师事务所外，其他代理记账机构必须持有县级以上财政部门核发的代理记账许可证书。

(二)代理记账的业务范围

根据规定，代理记账机构可以接受委托代表委托人办理的业务主要有:根据委托人提供的原始凭证和其他资料，按照会计制度的规定进行会计核算，包括审核原始凭证、填制记账凭证、登记会计账簿、编制财务会计报告等;定期向有关部门和其他财务会计报告使用者提供财务会计报告;定期向税务机关提供税务资料;承办委托人委托的其他会计业务。

(三)代理记账的基本程序

首先，委托人应与代理记账机构在相互协商的基础上签订书面委托合同。委托合同除应具备法律规定的基本条款，另外还应当明确以下内容:委托人、受托人对会计资料真实、完整应承担的责任;会计凭证传递程序和签收手续;编制和提供财务会计报告的要求;会计档案的保管要求;委托人、受托人终止委托合同应当办理的会计交接事宜等。

其次，代理记账机构根据委托合同约定，定期派人到委托人所在地办理会计核算业务;或者根据委托人送交的原始凭证在代理记账机构所在地办理会计核算业务。

再次，代理记账机构为委托人编制的财务会计报告，经代理记账机构负责人和委托人审阅并签章后，按照规定报送有关部门。

(四)委托人的责任和义务

委托人对代理记账机构在委托合同约定范围内的行为承担责任。同时，委托人委托代理记账机构代理记账应当承担相应的义务，包括:对本单位发生的经济业务必须填制或者取得符合会计制度规定的原始凭证;应当配备专人负责日常货币资金收支和保管;及时向代理记账机构提供真实、完整的原始凭证和其他相关资料;对于代理记账机构退回，要求按照会计制度规定进行更正、补充的原始凭证，应当及时予以更正、补充，等等。

(五)代理记账人员的从业规则

主要包括:遵守会计法律、法规和国家统一的会计制度，依法履行职责;对在执行业务中知悉的商业秘密负有保密义务;对委托人示意其作出不当的会计处理，提供不实的会计资料，以及其他不符合法律、法规规定的要求，应当拒绝;对委托人提出的有关会计处理原则问题负有解释的责任。

三、会计机构负责人

根据《会计法》规定，设置会计机构，应当配备会计机构负责人;在有关机构中配备专职会计人员，应当在专职会计人员中指定会计主管人员，行使会计机构负责人的职权。会计机构负责人或会计主管人员(以下简称会计机构负责人)，是在一个单位内具体负责会计工作的中层领导人员。因此，担任会计机构负责人应当具备一定的条件。《会计法》、《规范》对担任会计机构负责人应当具备的条件作出了相应规定。

四、总会计师

总会计师是主管本单位财务会计工作的行政领导。总会计师协助单位主要行政领导人工作，直接对单位、主要行政领导人负责。总会计师不是一种专业技术职务，也不是会计机构的负责人或会计主管人员，而是一种行政职务。《会计法》、《规范》以及国务院于1990年12月31日发布的《总会计师条例》等，都对总会计师的配备要求作出了规定。

(一)总会计师的设置范围

根据规定，大中型企业事业单位和业务主管部门可以设置总会计师，国有大中型企业(包括国有资产占控股地位或主导地位的大中型企业，下同)必须设置总会计师。

(二)总会计师的地位

总会计师是单位行政领导成员，是单位财务会计工作的主要负责人，全面负责财务会计管理和经济核算，参与单位的重大经营决策活动，是单位主要行政领导人的参谋和助手。总会计师依法行使职权。根据规定，凡是设置总会计师的单位，不应当再设置与总会计师职责重复的行政副职。

(三)总会计师的任职资格

根据规定，担任总会计师应当具备下列条件：

(1)坚持社会主义方向，积极为社会主义建设和改革开放服务。

(2)坚持原则，廉洁奉公。

(3)取得会计师任职资格，主管一个单位或者单位内一个重要方面的财务会计工作时间不少于3年。

(4)有较高的理论政策水平，熟悉国家财经法律、法规、方针、政策和制度，掌握现代化管理的有关知识。

(5)具备本行业的基本业务知识，熟悉行业情况，有较强的组织领导能力。

(6)身体健康，能胜任本职工作。

(四)总会计师的职责和权限

根据规定，总会计师的职责主要有以下几项：

(1)编制和执行预算、财务收支计划、信贷计划，拟订资金筹措和使用方案，开辟财源，有效地使用资金。

(2)进行成本费用预测、计划、控制、核算、分析和考核，督促本单位有关部门降低消耗、节约费用、提高经济效益。

(3)建立健全经济核算制度，利用财务会计资料进行经济活动分析。

(4)负责对本单位财务会计机构的设置和会计人员的配备、会计专业职务的设置和聘任提出方案，组织会计人员的业务培训和考核，支持会计人员依法行使职权。

(5)协助单位主要行政领导人对企业的生产经营、行政事业单位的业务发展以及基本建设投资等问题作出决策;参与重大合同和经济协议的研究、审查。

根据规定，总会计师的权限主要有以下几项：

(1)对违反国家财经法律、法规、方针、政策、制度和有可能在经济上造成损失、浪费的行为，有权制止或者纠正;制止或者纠正无效时，提请单位主要行政领导人处理。

(2)有权组织本单位各职能部门、直接基层组织的经济核算、财务会计和成本管理方面的工作。

(3)主管审批财务收支工作。除一般的财务收支可以由总会计师授权的财会机构负责人或者其他指定人员审批外，重大的财务收支，须经总会计师审批或者由总会计师报单位主要行政领导人批准。

(4)签署预算、财务收支计划、成本和费用计划、信贷计划、财务专题报告、会计决算报表，涉及财务收支的重大业务计划、合同、经济协议等，在单位内部须经总会计师会签。

(5)会计人员的任用、晋升、调动、奖惩，应当事先征求总会计师的意见;财会机构负责人或者会计主管人员的人选，应当由总会计师进行业务考核，依照有关规定审批。

(五)总会计师的任免程序

对于国有大中型企业，《总会计师条例》第15条规定，其“总会计师由本单位主要行政领导人提名，政府主管部门任命或者聘任;免职或者解聘程序与任命或者聘任程序相同”;对于事业单位和业务主管部门，《总会计师条例》第15条规定，其“总会计师依照干部管理权限任免(包括聘任或解聘)总会计师，可以参照《总会计师条例》的有关规定办理。免职或者解聘程序与任命或者聘任程序相同”。城乡集体所有制企业事业单位的总会计师，应当按照有关法律的规定来任免(包括聘任或解聘)。

五、会计人员的从业资格

(一)取得从业资格的范围

科学地界定会计人员和会计岗位，是做好会计从业资格管理工作的重要保证。哪些人员算是会计人员，哪些不是?是会计人员就必须应该取得会计从业资格。根据财政部印发的《〈会计从业资格管理办法〉中若干问题解答(一)》(财会［2000］13号)的有关规定，会计人员主要是指在会计岗位从事会计工作的人员。会计岗位是指从事会计工作、办理会计事项的具体职位，一般包括:总会计师(或财务总监)、会计机构负责人、会计主管、出纳、资金核算、稽核、往来结算、工资核算、成本费用核算、财务成果核算、收入支出、债权债务账目登记和账务处理等岗位，还包括财务会计报告编制、分析岗位、财产物资核算岗位，会计电算化岗位，管理会计岗位，会计制度、内部会计控制制度设计和管理岗位，以及会计档案管理岗位、会计事务管理岗位等。

对于会计档案管理岗位，在会计档案正式移交之前，属于会计岗位，正式移交会计档案管理之后，不再属于会计岗位。对于档案管理部门的人员管理会计档案，也不属于会计岗位。医院门诊收费员、住院处收费员、药房收费员、药品库房记账员、商场收费(银)员均不属于会计岗位。单位内部审计人员、社会审计人员、政府审计人员也不属于会计岗位。对于金融、保险、证券、卫生以及其他特殊行业会计岗位的认定，由国务院有关业务主管部门根据以上原则提出具体意见，报财政部审批。中国人民解放军总后勤部可以依照以上原则制定具体办法，报财政部备案。因此，对于上述不属于会计岗位的从业人员，不必取得会计从业资格。

(二)会计从业资格取得条件

1.基本条件

(1)坚持原则，秉公办事，具备良好的道德品质；

(2)遵守国家法律、法规；

(3)具备一定的会计专业知识和技能。

2.会计从业资格证书的取得。

会计从业资格的取得实行考试制度。考试科目、考试大纲由财政部统一制定并公布。考试科目为:财经法规与会计职业道德、会计基础与实务、初级会计电算化(或者珠算五级)。

对于具备一定会计专业学历的人员，即具备教育部门认可的中专(含中专)以上会计类专业学历并且符合上述基本条件的人员，自毕业之日起两年内(含两年)可以免试会计基础与实务、初级会计电算化(或者珠算五级)。

这里还存在一个会计专业界定问题，即哪些学科算是会计类专业?《〈会计从业资格管理办法〉中若干问题解答(一)》中对会计类专业下了定义:“会计类专业主要包括会计学或各类会计专业，另外还包括会计电算化、注册会计师专业、财务管理和审计专业。”一般来说，会计类专业主要是指学习会计基础理论和知识，受到会计方法与技巧方面的基础训练的专业。会计类专业主要包括:会计学或财务会计学;企业会计专业，如工业会计专业、商业会计专业、农业企业会计专业、施工企业会计专业(房地产企业会计专业)、旅游饮食服务企业会计专业、邮电通信企业会计专业、外经贸企业会计专业、银行会计专业、证券业会计专业、保险业会计专业;非营利组织会计专业，如事业单位会计专业、行政单位会计专业、总预算会计专业;会计电算化专业;国际(涉外)会计专业;注册会计师专业;财务管理专业;审计专业;管理会计专业等。不属于上述范围的专业，原则上不能认定为会计类专业，因此要申请取得会计从业资格，必须通过会计从业资格考试。

3.外籍人员取得会计从业资格的条件

港、澳、台地区人员或者外国人员在中国内地从事会计工作的，应当参加统一考试，取得会计从业资格证书。符合免试条件的，免试会计基础与实务、初级会计电算化(或者珠算五级)。其提交的学历或者学位证书应当经中国政府认可的公证机构公证，并出具公证证明。

4.对于终身不得申请会计从业资格的规定

根据《会计法》的规定，《会计从业资格管理办法》对下列情况下的人员，规定终身不得申请会计从业资格，终身不得从事会计工作。即:因有提供虚假财务会计报告，做假账，隐匿或者故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告，贪污，挪用公款，职务侵占等与会计职务有关的违法行为被依法追究刑事责任的人员，不得取得或者重新取得会计从业资格证书。也就是说，对于从事财务会计工作的会计人员，因利用职务之便，触犯刑律被追究刑事责任的会计人员，实行终身禁入制，也就是自触犯刑律被追究刑事责任起再也不得从事会计工作。

另外，对于那些因违法违纪行为或不参加会计人员继续教育、不参加会计从业资格登记等被吊销会计从业资格证书的人员，不实行终身禁入制。而是要求他们被吊销会计从业资格证书之日起2年内或5年内，不得重新取得会计从业资格证书。

按照规定，对会计从业资格证书实行注册登记、年检考核制度。取得会计从业资格证书的人员，被单位聘(任)用从事会计工作的，应由所在单位提出申请，到发证机关办理注册登记，注册后的持证人员成为正式会计人员。在岗会计人员应按规定向发证机关办理会计从业资格证书登记，会计从业资格证书登记每两年进行一次。

持证会计人员严重违反财经纪律，给国家、集体造成重大经济损失，或者受到两次记大过行政处分的，或者弄虚作假骗取会计证的，取消其会计从业资格，吊销其会计从业资格证书。

六、会计专业职务与会计专业技术资格

会计专业职务和会计专业技术资格，都是我国用于考核和确认会计人员的专业知识和业务技能的重要制度，目的是通过考核，合理确认会计人员的技术等级，促进会计人员加强业务学习，不断提高业务水平。

会计专业职务，是区别会计人员业务技能的技术等级。根据1986年4月中央职称改革领导小组转发财政部制定的《会计专业职务试行条例》的规定，会计专业职务分为高级会计师、会计师、助理会计师和会计员;高级会计师为高级职务，会计师为中级职务，助理会计师和会计员为初级职务。该试行条例还对会计专业职务的基本条件、基本职责以及聘(任)用办法等作出了具体规定。

会计专业技术资格，是指担任会计专业职务的任职资格。在我国，通过考试取得会计专业技术资格。根据1992年3月财政部、人事部发布的《会计专业技术资格考试暂行规定》以及相关补充规定的规定，会计师、助理会计师和会计员技术资格实行全国统一考试制度，高级会计师技术资格仍实行原来的评审制度。

七、会计人员继续教育

会计人员继续教育，是指对取得会计从业资格的人员进行的持续性的知识和技能培训。1998年1月23日，财政部发布了《会计人员继续教育暂行规定》，并于同年7月1日起，全面实行在职会计人员继续教育制度。

(一)继续教育的对象

根据规定，参加会计人员继续教育的对象包括:国家机关、社会团体、企业、事业单位和其他组织从事会计工作、已取得会计从业资格证书的会计人员。

会计人员继续教育分为高级、中级和初级三个等级。已取得或受聘高级会计专业资格(职称)及具备相当水平的会计人员，参加高级会计人员继续教育;已取得或受聘中级会计专业资格(职称)及具备相当水平的会计人员，参加中级会计人员继续教育;已取得或受聘初级会计专业资格(职称)及具备相当水平的会计人员，参加初级会计人员继续教育。

(二)继续教育的内容

根据规定，会计人员继续教育的内容主要包括:会计理论与实务;财务、会计法规制度;会计职业道德规范;其他相关知识;其他相关法规制度。

(三)继续教育的组织

根据规定，会计人员继续教育工作实施统一规划、分级管理的原则，即:国务院财政部门负责全国会计人员继续教育的管理工作，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政部门负责本地区的会计人员继续教育组织管理工作。财政部门对会计人员继续教育情况实行定期检查、定期考核制度。

八、会计工作岗位设置

会计工作岗位，是指一个单位会计机构内部根据业务分工而设置的职能岗位。在会计机构内部设置会计工作岗位，有利于明确分工和确定岗位职责，建立岗位责任制;有利于会计人员钻研业务，提高工作效率和质量;有利于会计工作的程序化和规范化，加强会计基础工作;还有利于强化会计管理职能，提高会计工作的作用，同时，也是配备数量适当的会计人员的客观依据之一。

对于会计工作岗位的设置，《规范》提出了示范性的要求:一是根据本单位会计业务的需要设置会计工作岗位。二是符合内部牵制制度的要求。根据规定，会计工作岗位可以一人一岗、一人多岗或者一岗多人。但出纳人员不得兼管稽核，会计档案保管，以及收入、费用、债权债务账目的登记工作。三是对会计人员的工作岗位要有计划地进行轮岗，以促进会计人员全面熟悉业务和不断提高业务素质。四是要建立岗位责任制。会计工作岗位一般分为:会计机构负责人或者会计主管人员，出纳，财产物资核算，工资核算，成本费用核算，财务成果核算，资金核算，往来结算，总账报表，稽核，档案管理等。开展会计电算化和管理会计的单位，可以根据需要设置相应的工作岗位，也可以与其他工作岗位相结合。

九、会计人员回避制度

回避制度是指为了保证执法或者执业的公正性，对可能影响其公正性的执法或者执业的人员实行职务回避和业务回避的一种制度。回避制度已成为我国人事管理的一项重要制度。在会计工作中，由于亲情关系而协同作弊和违法违纪的案件时有发生，因此，在会计人员中实行回避制度，十分必要。我国已有相关法规对会计人员回避制度作了规定。如1993年8月14日国务院发布的《国家公务员暂行条例》第61条规定:国家公务员之间有夫妻关系、直系血亲关系、三代以内旁系血亲关系以及近姻亲的……也不得在其中一方担任领导职务的机关从事监察、审计、人事、财务工作。从会计工作的特殊性出发，《规范》对会计人员回避问题作了规定，即，国家机关、国有企业、事业单位任用会计人员应当实行回避制度;单位负责人的直系亲属不得担任本单位的会计机构负责人、会计主管人员，会计机构负责人、会计主管人员的直系亲属不得在本单位会计机构中担任出纳工作。

十、会计人员的职业道德

会计人员职业道德是会计人员在会计工作中应当遵循的道德纪律和标准。由于会计人员从事财务收支等经济管理工作，这种工作性质的特殊性要求会计人员除了受到会计法律、法规、规章的约束外，还必须受到职业道德和职业纪律的约束。对会计人员职业道德规范的内容，《规范》规定了以下6个方面:

(一)敬业爱岗

即会计人员应当热爱本职工作，努力钻研业务，使自己的知识和技能适应所从事工作的要求。

(二)熟悉法规

即会计人员应当熟悉财经法律、法规、规章和国家统一的会计制度，并结合会计工作进行广泛宣传。

(三)依法办事

即会计人员应当按照会计法律、法规和国家统一的会计制度规定的程序和要求进行会计工作，保证所提供的会计信息真实、完整。

(四)客观公正

即会计人员在办理会计事务中，应当实事求是、客观公正。

(五)搞好服务

即会计人员应当熟悉本单位的生产经营和业务管理情况，运用所掌握的会计信息和会计方法，为改善单位的内部管理、提高经济效益服务。

(六)保守秘密

即会计人员应当保守本单位的商业秘密，除法律规定和单位负责人同意外，不能私自向外提供或者泄露单位的会计信息。

《规范》还对会计人员职业道德规范的监督检查作了规定，即，财政部门、业务主管部门和各单位应当定期检查会计人员遵守职业道德情况，并作为会计人员晋升、晋级、聘任专业职务、表彰奖励的重要考核依据。对会计人员违反职业道德的行为，由所在单位进行处理;情节严重的，吊销其会计从业资格证书，不允许其继续从事会计工作。

十一、会计人员工作交接

会计人员工作交接，也称会计工作交接，是指会计人员因故离职时与接替人员办理交接手续的一种工作程序。根据《会计法》和《规范》的规定，会计人员工作调动或者因故离职，必须将本人所经管的会计工作全部移交给接替人员，没有办清交接手续，不得调动或者离职。办理会计工作交接，应按以下程序进行：

(一)做好办理移交手续前的准备工作

根据规定，会计人员在办理移交手续前必须及时办理完毕未了的会计事项，包括:对已经受理的经济业务尚未填制会计凭证的，应当填制完毕;尚未登记的账目，应当登记完毕，并在最后一笔余额后加盖经办人员印章;整理应该移交的各项资料，对未了事项写出书面证明等。同时，编制移交清册，列明应当移交的会计凭证、会计账簿、财务会计报告、现金、有价证券、印章以及其他会计用品等。会计机构负责人移交时，还应将全部财务会计工作、重大财务收支问题和会计人员的情况等，向接替人员介绍清楚;需要移交的遗留问题，应当写出书面材料。

(二)按照移交清册逐项移交

交接双方要按照移交清册列明的内容，进行逐项交接，具体要求是：

(1)现金要根据会计账簿记录余额进行点交，不得短缺。

(2)有价证券的数量要与会计账簿记录一致，由于一些有价证券如债券、国库券等面额与发行价格可能会不一致，因此，在对这些有价证券的实际发行价格、利(股)息等按照会计账簿余额进行交接的同时，应当对上述有价证券的数量(如张数等)也按照有关会计账簿记录点交清楚。

(3)所有会计资料必须完整无缺。若有短缺，必须查明原因，并在移交清册中注明;银行存款账户余额要与银行对账单及银行存款余额调节表核对，各种财产物资和债权债务的明细账户余额要与总账有关账户余额核对，核对清楚后才能交接。

(4)移交人员经管的票据、印章及其他会计用品等，也必须交接清楚。

(5)实行会计电算化的单位，办理移交的操作人员应当与接替人员共同将有关电子数据在电子计算机上进行实际操作，以检查电子数据的运行和有关数字的情况。

(6)交接工作结束后，交接双方和监交人要在移交清册上签名或者盖章，以明确责任。同时，移交清册由交接双方以及单位各执一份，以供备查。

(三)专人负责监交

在办理会计工作交接手续时，要有专人负责监交，以保证交接工作的顺利进行。一般会计人员办理交接手续，由单位的会计机构负责人负责监交;会计机构负责人办理交接手续，由单位负责人监交，必要时可由上级主管部门派人会同监交。

(四)会计工作临时交接

会计工作临时交接是指会计人员临时离职或者因病暂时不能工作，需要有人临时接替或者代理工作时所办理的工作交接手续。会计人员临时离职或者因病暂时不能工作的，应当按规定办理交接手续。同样，临时离职或者因病暂时离岗的会计人员恢复工作的，也要与临时接替或者代理人员办理交接手续，目的是保持会计工作的连续和分清责任。办理临时交接的程序和方法，与正常的会计工作交接相同。

(五)会计资料移交后的责任界定

根据规定，移交人对自己经办且已经移交的会计资料的真实性、完整性，要承担法律责任，不能因为会计资料已经移交而推脱责任。

【例6-3】　2005年1月，光明家具厂发生以下事项：

(1)7日，该厂会计人员张某脱产学习一个星期，会计科长指定出纳王某兼管债权债务账目登记工作，未办理会计交接手续。

(2)10日，该厂档案科会同会计科销毁了一批保管期满的会计档案，未报经厂领导批准，也未编造会计档案销毁清册。销毁后未履行任何手续。

请分析以上不妥之处。

解析(1)出纳人员不得兼管债权债务账目登记工作，因此，王某不得接替张某的工作。尽管张某只脱产学习一周，也需要办理会计工作交接手续。

(2)会计档案保管期满需要销毁的，需要编制会计档案销毁清册，经单位负责人签署意见后方可销毁。销毁后，监销人应当在会计档案销毁清册上签章，并将监销情况报告负责人。