铁路运输企业专用资产核算

第二节　铁路运输企业专用资产核算

一、铁路运输企业专用料核算

(一)一般互换配件的核算

互换配件是指铁路运输企业修理机车车辆等运输生产设备时，为缩短修理时间，提高检修效率和质量而事先储备的价值较高、使用期限较长且可反复修理和互换使用的配件，主要包括机车、车辆互换配件和其他互换配件等。铁路运输企业的互换配件按照价值的大小分为高价互换配件和一般互换配件。

高价互换配件按固定资产管理，其核算在本节“专用固定资产”中介绍。除高价互换配件以外的互换配件为一般互换配件。对一般互换配件，购入时作为原材料核算，其核算比照企业一般材料核算方法。生产领用时，一次性列入当期损益，即借记“主营业务成本”科目，贷记“原材料——库存一般互换配件”科目。

一般互换配件比照低值易耗品进行管理。管理和使用一般互换配件的部门要建立在用一般互换配件台账，加强一般互换配件的实物管理。

(二)线上料的核算1．线上料购进的核算

线上料是指铁路线路上部建筑材料，包括钢轨、连接零件、轨枕、道岔等。线上料是工务段和大修段进行线路维修和大、中修的专用材料。线上料数量大，价值高，所需资金多，采用的供应方式和核算方法有以下三种：

(1)直供材料。线上料中的钢轨、轨枕、成组道岔等由物资供应单位负责向生产厂家订购，材料由生产厂家直接运到工务段、队或沿线指定地点。由于直供线上料所需资金较多，为了有效运用资金，加强资金管理，及时结算，直供线上料所需资金一般由上级单位集中掌握，直接与生产厂家结算后再转到各工务段。直供线上料的采购成本可由上级单位核算也可由工务段核算。现以工务段核算采购成本为例，主要会计事项的处理如下：

工务段收到上级转来的通知书和所附账单发票与运输凭证等时，借记“物资采购”科目，贷记“内部往来——上级单位”科目。收到直供线上料后，按计划成本价借记“原材料——线上料”科目，贷记“物资采购”科目。工务段支付的取送车费、装卸费等，列入采购成本，借记“物资采购”科目，贷记“银行存款”等科目。月末，将已验收入库线上料的实际成本与计划成本差额结转，借记“材料成本差异——线上料成本差异”科目，贷记”材料采购”科目，实际成本小于计划成本作相反分录。领用线上料时，借记“主营业务成本”科目，贷记“原材料——线上料”科目;将应负担的成本差异摊入有关成本费用支出，借记“主营业务成本”科目，贷记“材料成本差异——线上料”科目(红字或蓝字)。

线上料核算过程中，有时会发生材料已收到但账单发票尚未收到，即“未提账单”的情况。工务段对月末“未提账单”的线上料，按计划成本暂估入账，借记“原材料——线上料”科目，贷记“应付账款——暂估应付款”科目。下月初用红字作同样分录，予以冲回，等收到凭证后，按正常程序记账。

【例5-2】　某铁路上级单位向所属某工务段下转钢轨款的列账通知书，工务段收到通知书，通知书注明某钢铁公司发来的该批钢轨购价及运费共计470 000元。该工务段另支付该批钢轨的装卸费2 100元。钢轨验收入库，计划成本500 000元。上级单位和工务段的会计处理如下：

上级单位下转通知书：

　借：内部往来——某工务段　　　　　　　　　470 000

　　贷：应付账款——某钢铁公司　　　　　　　　　470 000

工务段：

①接到下转通知书

　借：材料采购——线上料　　　　　　　　　　470 000

　　贷：内部往来——上级单位　　　　　　　　　　470 000

②支付卸车费

　借：材料采购——线上料　　　　　　　　　　　2 100

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　2 100

③钢轨验收入库

　借：原材料——线上料　　　　　　　　　　　500 000

　　贷：材料采购——线上料　　　　　　　　　　　500 000

④结转材料成本差异

　借：材料采购——线上料　　　　　　　　　　 27 900

　　贷：材料成本差异——线上料成本差异 　　　　　27 900

(2)厂供材料。线上料中的夹板、垫板、连接零件等，一般由内部物资供应单位(物资供应段)发料供应，称厂发线上料。工务段对厂发线上料的请领和核算与一般原材料核算相同。

(3)自购材料。线上料中的石碴等由工务段自行采购。购入后直接运往沿线，全额列入成本费用支出，借记“主营业务成本”等科目，贷记“应付账款”等科目。月末，应对线路上未用的材料进行盘点，并办理“假退料”手续，借记“原材料——线上料”，贷记“主营业务成本”，下月初用红字作同样分录，予以冲回。

2．备用轨料的核算

备用轨料是指铁路沿线每公里常备轨料、维修周转用轨料和事故抢修备用轨料，铁路设置备用轨料的目的是为了解决铁路线路点多线长给维修或突发事件带来的困难。备用轨料实际上就是企业储备料，它只是与其他储备料存放的地点和数量有专门规定而已。因此，备用轨料应作为库存原材料管理核算。为了加强备用轨料的管理，确保备用轨料的数量与质量，备用轨管理部门要建立健全管理卡，对备用轨料进行动态管理，动用后应及时补充。

核算上，在“原材料——线上料”科目下设置“备用轨料”子目对备用轨料动算。线路修理动用备用轨时，借记“主营业务成本”科目，贷记“原材料——线上料——备用轨料”科目。如果备用轨料数量不足，有两种补充方式：一是用新轨补充;二是用旧轨补充。用新轨补充时，借记“原材料——线上料——备用轨料”，贷记“原材料——线上料”等科目。用旧轨料补充时，借记“原材料——线上料——备用轨料”科目，贷记“原材料——旧轨料”科目。

对于新线建设移交的备用轨料，应按流动资产移交，而不应按固定资产移交，接受单位接收备用轨料按计划价作为原材料入账，而不应作固定资产入账。收到备用轨料时，按计划价借记“原材料——线上料——备用轨料”科目，贷记“上级拨入投资”等科目。

3．旧轨料的核算

旧轨料是指陈旧可用线路上部建筑材料，即线路维修、大中修时从线路上拆下来的经过整修后仍可继续使用的线上料，包括旧的钢轨、道岔及配件等。旧轨料按存货管理和核算。铁路运输企业应在“原材料”科目下设置“旧轨料”明细科目，用以核算旧轨料的收发、结存情况，并应制定统一的旧轨料回收价格，作为点收时确定入账价值的依据。旧轨料一般均需整修才能使用，所发生的整修费用列入当期成本费用。主要会计事项处理如下：

线路维修、大中修等拆下的旧轨料，经整修后仍可继续使用的，根据点收记录的数量和统一的回收价格，借记“原材料——旧轨料”科目，贷记“主营业务成本”科目;不能使用的，根据点收记录确认的数量和残料价格，借记“原材料——一般材料”科目，贷记“主营业务成本”等科目。点收更改工程更换下来的旧轨料，按统一的回收价值，借记“原材料——旧轨料”科目，贷记“在建工程”科目。

旧轨料整修时所发生的收集、拆卸、整理和运输等整修费用，借记“主营业务成本“科目，贷记“银行存款”等科目。

生产领用旧轨料时，按账面价值，借记“主营业务成本”等科目，贷记“原材料——旧轨料”科目。出售旧轨料时，按售价借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目，按账面价值借记“其他业务支出”科目，贷记“原材料——旧轨料”科目。

国家铁路运输企业之间无偿划转旧轨料时，分别以下情况按划出方账面价值记账，划入、划出单位所发生的装卸、运输等费用，直接计入本单位当期损益。

(1)铁路运输企业内部单位之间划转，划出的基层单位借记“上级拨入投资——上级单位”科目，贷记“原材料——旧轨料”科目;划入单位借记“原材料——旧轨料”科目，贷记“上级拨入投资——上级单位”科目;上级单位借记“拨付所属投资——划入单位”科目，贷记“拨付所属投资——划出单位”科目。

(2)不同铁路运输企业之间划转，划出的基层单位借记“上级拨入投资——上级单位”科目，贷记“原材料——旧轨料”科目;划出企业借记“上级拨入投资——铁道部”科目，贷记“拨付所属投资——下级单位”科目;划入的基层单位借记“原材料——旧轨料”科目，贷记“上级拨入投资——上级单位”科目;划入企业借记“拨付所属投资——下级单位”科目，贷记“上级拨入投资——铁道部”科目。

【例5-3】　武汉铁路局接铁道部通知，将所属武昌工务段无偿划转一批旧轨料给郑州铁路局郑南工务段，该批旧轨料的账面价值为2 300 000元(假设未提跌价准备)，武昌工务段为支付划转业务运费1 500元。郑南工务段收到该批旧轨料，支付卸车费3 000元，旧轨收入库。会计处理如下：

1．无偿划出方的会计处理

武昌工务段：

(1)发出旧轨料

　借：上级拨入投资——铁路局　　　　　　　　2 300 000

　　贷：原材料——旧轨料　　　　　　　　　　　　2 300 000

(2)支付运费

　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　1 500

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 500

武汉铁路局

　借：上级拨入投资——铁道部　　　　　　　　2 300 000

　　贷：拨付所属投资——武昌工务段　　　　　　　2 300 000

2．无偿划入方的会计处理

郑州铁路局

　借：拨付所属投资——郑南工务段　　　　　　2 300 000

　　贷：上级拨入投资——铁道部　　　　　　　　　2 300 000

郑南工务段

收到旧轨料入库

　借：原材料——旧轨料　　　　　　　　　　　2 300 000

　　贷：上级拨入投资——铁路局　　　　　　　　　2 300 000

支付卸车费

　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　3 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3 000

(三)燃料的核算

铁路运输企业库存燃料的日常收发、结存一般按计划成本核算。为了核算库存燃料日常收发、结存的情况，铁路运输企业在“原材料”科目下设置“燃料”二级科目，在“材料成本差异”科目下设置“燃料成本差异”二级科目。

机务段内燃机车用柴油，由铁路运输企业统一计划，由材料厂通过铁道物资供应单位向石油公司办理采购。柴油由炼油厂直接发运到用油的机务段。柴油资金也由企业集中掌握，直接与炼油厂办理柴油款和运杂费的结算付款。柴油的采购成本可由机务段核算，也可以由上级单位进行核算。为了简化核算，上级单位对柴油规定统一的计划成本价(目录价)，用于柴油的日常收、发、结存核算。

柴油采购成本通过“材料采购——燃料(柴油)”科目核算。现以机务段核算采购成本为例，说明主要的账务处理。机务段收到上级转来的通知书和所附账单发票及运输凭证等时，借记“材料采购——燃料(柴油)”科目，贷记“内部往来——上级单位”科目。收到燃料验收入库，按计划成本借记“原材料——燃料”科目，贷记“材料采购——燃料(柴油)”科目。机务段支付的调车费、装车费等，借记“材料采购——燃料(柴油)”科目，贷记“银行存款”科目。结转燃料成本差异，实际成本大于计划成本差额，借记“材料成本差异——燃料成本差异”科目，贷记“材料采购——燃料(柴油)”科目，实际成本小于计划成本作相反分录。月末，“材料采购——燃料(柴油)”科目的余额为在途燃料。

机务段的机车用柴油，主要是供本段机车使用，但按机车交路，同时也供应段外机车使用。机务段发出柴油一律按计划价计算。发给本段机车用柴油时，借记“主营业务成本”科目，贷记“原材料——燃料”科目;结转燃料成本差异时，借记“主营业务成本”科目，贷记“材料成本差异——燃料成本差异”科目(红字或蓝字)。机务段列入“材料成本差异——燃料成本差异”科目的柴油的实际成本与计划成本的差异，比照材料成本差异的分摊办法进行计算分摊。在实际工作中，燃料成本差异可由机务段负担，也可以由上级单位负担。机务段的机车用柴油支出不负担燃料成本差异时，此时本段机车用柴油应分摊的燃料成本差异，借记“内部往来——上级单位”科目，贷记“材料成本差异——燃料成本差异”科目，实际成本小于计划成本作相反分录。上级单位将转上来的燃料成本差异分摊额列入成本费用，借记“主营业务成本——内燃机车运行用燃料”科目，贷记“内部往来——机务段”科目，实际成本小于计划成本作相反分录。

二、铁路运输企业专用固定资产的核算

铁路运输企业专用固定资产主要包括：(1)机车车辆，其中机车有蒸汽机车、内燃机车、电力机车，车辆有客车和货车;(2)集装箱;(3)线路;其中有路基、道口、桥梁、隧道、涵渠、防护林、线路隔离网、钢轨、轨枕、道渣;(4)信号设备;(5)高价互换配件。以上铁路运输企业专用固定资产的会计核算与其他企业基本相同，只是在以下几个方面有一些特殊规定：

(一)固定资产的列账单位

铁路运输企业所属的机构和部门多，专用固定资产配备复杂，有些专用固定资产流动性大，如全路行驶的货车和集装箱。为了便于对铁路运输企业专用固定资产的管理和核算，《铁路运输企业固定资产管理办法》对固定资产的列账单位，作了以下规定：

(1)线路、桥隧、信号设备、接触网由维修单位列账;

(2)全路运用的货车(含铁道部直接购置分配给工务、电务、大修等单位使用的专用货车)由铁道部指定有关单位列账，机械保温车、集装箱和其他专用车辆由配属单位列账;

(3)单独计价的土地由使用单位或土地管理部门列账(由使用单位列账的，土地管理部门应设立台账或备查簿进行登记);

(4)人防设施的产权属于铁路系统的，由管理人防设施单位列账;

(5)经营性租出的固定资产列账单位不变，租出、租入单位应设立备查簿进行登记;

(6)除以上所列固定资产外，其他各项固定资产应由经营使用单位列账，属于共用的固定资产由其上级部门指定单位列账。

(二)固定资产的折旧和后续支出

(1)线路中的钢轨(包括道岔)、轨枕和道碴不计提折旧。

(2)铁路运输企业的固定资产一般采用年限平均法计提折旧，其折旧率按类别计算。实际工作中，按铁道部规定的各类固定资产折旧年限和预计净残值率计算。如机车车辆类的折旧年限为16年，预计净残值率为5.12%，年折旧率为5.93%。线路类中路基的折旧年限为100年，预计净残值率为5%，年折旧率为0.95%。

(3)对专用固定资产的后续支出按以下规定处理：

①为消除病害对桥梁、隧道进行的局部修理支出，路基病害整治支出，机车、客车、货车和大型养路机械入厂修理、段做厂修、大部件大修支出，灾害复旧支出，以及其他各项固定资产的大修支出，予以费用化，计入当期损益。

②由于铁路线路中的部分资产具有通过大修实现局部更新的特点，为避免成本重复列支，对线路中的钢轨(包括道岔)、轨枕和道碴不计提折旧，其后续支出予以费用化，计入当期损益。

③各项设备的制式改变或升级换代支出，根据设备技术标准、技术结构变化和行车安全需要必须发生的机车车辆加装改造支出等固定资产更新改造支出，予以资本化，计入固定资产账面价值。

④机车车辆加装改造与入厂修理或段做厂修同时进行的，属于大修性质的支出予以费用化，计入当期损益;不属于大修性质的支出予以资本化，计入固定资产账面价值。

其他固定资产修理和更新改造结合在一起，或不能区分是修理还是更新改造，应按固定资产准则进行判断，其发生的后续支出，分别计入当期损益或固定资产账面价值。

(三)高价互换配件的核算

高价互换配件是指为运输设备等固定资产修理而储备的，单位价值在2 000元及以上使用期限超过1年，且可反复修理使用的互换配件。

1．高价互换配件按其用途分类

(1)机车修理互换配件，包括内燃机车和电力机车互换配件;

(2)车辆修理互换配件，包括客车和货车互换配件;

(3)电力修理互换配件，主要包括变压器和配电设备等;

(4)信号修理互换配件，主要包括电动转辙器、移频发送盒、移频接收盒、移频电源盒、半自动闭塞机、道口控制器、道口报警器、缓行器等;

(5)其他高价互换配件，指除机车、车辆、电力、信号修理互换配件以外的、为其他运输设备修理用的互换配件。

2．高价互换配件的核算

(1)高价互换配件取得和补充的核算。高价互换配件取得的核算与企业一般固定资产取得的核算方法相同。高价互换配件拆下后因无法修复等原因产生其储备定量不足时，应及时予以补充，以保证运输生产的正常进行。新增、补充高价互换配件按照购置固定资产进行会计处理。

(2)高价互换配件的折旧核算。企业为运输设备等固定资产修理而储备的高价互换配件在购入时作为固定资产核算，在预计的可使用年限内按类别计提折旧。各类高价互换配件折旧年限和预计净残值率铁道部有专门规定，如内燃机车的发电机、电动机、柴油机组、柴油机体、轮对，电力机车的牵引电机、牵引通风机、轮对，客车的空调制冷机组、通风机、冷凝风机、单元空调机、启动马达、发电机、压缩机，折旧年限均为8年，预计净残值率2%;电力修理互换配件折旧年限为5年，预计净残值率2%;信号修理互换配件折旧年限为5年，预计净残值率1%。

(3)高价互换配件的后续支出。高价互换配件修理费用直接计入当期损益，借记“主营业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目。

(4)高价互换配件的处置。符合报废条件的高价互换配件，可以申请报废。高价互换配件报废时，应严格履行报废申请、鉴定、审批手续，并应按照先进先出法的原则选定报废对象，确认账面价值，并将账面价值计入当期损益。

【例5-4】　某客车车辆段2003年10月8日购入第一批启动马达，共10台，每台52 000元，2004年8月5日购入第二批，共12台，每台64 000元。2004年1月修理启动马达领用材料2 400元。2007年5月有11台主要部件损耗严重无法修复经批准同意报废，每台可收回残料变价收入1 000元。该段首次报废启动马达，启动马达的折旧年限8年，预计净残值率2%，本段未计提固定资产减值准备。机务段会计处理如下：

1．2003年购入

　借：固定资产——高价互换配件(启动马达)　　520 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　520 000

2．2003年计提折旧(假定全年作一次折旧会计分录)

　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　 10 617

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　 　　10 617

2004年购入、计提折旧会计分录略。

3．领用修理材料

　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　2 400

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 400

4．2007年5月报废

累计折旧=(52 000×12.25%/12×7×10+52 000×12.25%×3×10)+(64 000×12.25%/12×9+64 000×12.25%)=249 819元

　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　334 181

　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　249 819

　　贷：固定资产——高价互换配件(启动马达)

　　　　　　　　　　　　　　584 000(52 000×10+64 000)

5．收回残料(11×1 000)

　借：原材料——废料　　　　　　　　　　　　 11 000

　　贷：固定资产清理 　　　　　　　　　　　　　　11 000

6．结转清理净损失

　借：营业外支出　　　　　　　　　　　　　　323 181

　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　323 181

(5)高价互换配件的减值。高价互换配件，一般不计提减值准备。如果确因技术进步等原因，造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应当按照该类高价互换配件的账面价值计提固定资产减值准备。由于设备转型等原因，造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应将其账面价值计入当期损益。