供应链税负如何在项目前期准备模块中实现优化

（一）房地产开发项目前期准备的相关工作

1.考察准备开发地块的特点以及周边的环境

在通过投标或是拍卖获取土地使用权之前需要对该土地进行必要的考察和研究。主要包括：坐落位置；占地面积；土地占地形状；地块内建筑物和设施的现状；规划用途和限制条件；地块四边相邻道路级别状况；和市、区的中心商业地段、学校、医疗机构等的距离；公交路线和站点设置的距离；市区内的供水、供热、通讯、电力设施状况等。充分地考察了相应的资料，对于接下来的开发有很大辅助作用，只有前期的资料准备充分才能保证项目的进度和效益等问题。

2.要获得土地的使用权

根据土地所有权和使用权分离的理论，城市土地所有权是归国家所有的，但是土地的使用权是可以依照法律有偿、有限期地通过市场出让、转让。

开发商获取土地使用权有两种途径：通过行政划拨和市场。在运用市场机制配置土地时，又有协议、招标和拍卖几种方式。对于原先已划拨的土地，开发商还可以通过补地价的方式获取土地使用权。

3.在获得土地使用权后，要开始办理建设用地动迁工作

拆迁过程有时也会影响项目进程。在拆迁过程中，会有部分居民不情愿且会有抵触情绪，这就往往成为问题所在，所以在进行拆迁工作时能够保证平稳拆迁居民的情绪是在这阶段的一项艰巨的任务。

所以对于开发商而言拆迁工作主要解决的问题包括土地的权属处理；城市房屋的拆迁工作程序以及拆迁工作的补偿与安置政策。

4.委托方案设计单位进行的规划建筑设计

在获得了土地证之后，项目的设计就是重中之重了，尤其是规划方案的设计决定项目成败，因此选择一个好的设计单位是非常重要的。确定好设计单位之后就要进行市场调研，准确定位市场需求，编制设计任务书，设计单位根据设计任务书进行方案设计。

5.向规划主管部门提交规划建筑设计文件申请审批

要向规划部门提交规划建筑规划方案的设计，再经过规划管理部门、消防、园林、建设等部门等共同审查批准通过。

6.绘制施工图

按照所批准的建筑规划方案设计的基础上，设计单位再进行扩初设计深化，有些地方扩初设计还需经当地建设主管部门的审查批准；然后在批准的初步设计的基础上再进行施工图设计。

7.最后要施工前的准备

通过固定的方式来选定施工监理单位和施工单位。最后做好准备开工前的所有准备工作。还有要保证“三通一平”（三通指施工道路畅通，施工用水、施工用电接通；一平指场地已经平整）、办理开工许可证和施工执照等一些必要的执照，为施工提供良好的现场环境。

（二）房地产开发项目前期准备供应链管理

通过上述内容可见，在项目开发前期的准备工作中，很多工作需要相关专业部门和机构来实施，如设计、勘探、调研和咨询等等，在前期的营改增工作中，上述的相关活动大多已经营改增，应此，房地产开发企业在项目前期准备中，应该寻求与专业的机构合作，取得增值税专用发票，这样才可以增加房地产公司的进项税额抵扣。

（一）营业税的处理

《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》（国税函〔2007〕768号）规定，房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时，其实质是以不动产所有权为表现形式的经济利益交换。房地产开发公司将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济利益。

1.纳税义务发生时间

房地产开发企业在办理拆迁补偿房产时，营业税的纳税义务发生时间目前没有明确规定，一般认为拆迁补偿的营业税纳税义务发生时间应该为补偿房产竣工并与被拆迁户办理交接手续时。

2.计税依据

（1）根据国家税务总局《关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》（国税函发〔1995〕549号）和《营业税暂行条例》的有关规定规定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税，对最终转让时未作价结算的住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托儿所等），凡转让收入已包含在住宅房屋转让价格中并已征收营业税的，不再征收营业税。

（2）对超出拆迁建筑面积的部分，则应按《营业税暂行条例实施细则》第二十条规定的顺序确定计税营业额，一是可以按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；二是可以按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；三是按下列公式核定：营业额=营业成本或者工程成本×（1+成本利润率）÷（1-营业税税率）。

（二）土地增值税的处理

国家税务总局《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第（一）款规定确认收入。

即房地产开发企业将开发产品用于抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入可以按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

（三）企业所得税的处理

《企业所得税法实施条例》第六十六条第三款规定，通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。

确认收入（或利润）的方法和顺序为：

（1）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定。

（2）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定。

（3）按开发产品的成本利润率确定。

开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

关于计税成本的确定，该房地产公司用自建商品房抵偿应付拆迁补偿款的行为，根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第四条规定，该房地产开发公司以非现金资产清偿债务，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理。也就是说，该房地产公司“拆一还一”行为要按公允价值对所还原的商品房视同销售确认收入，同时以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。

案例：江西省南昌市某房地产开发公司2011年度采取拆迁安置方式对某小区进行住宅开发建设，在安置方式上，公司采取“拆一还一，就地安置，差价核算，自行过渡”的产权调换方式对拆除被拆迁人房屋进行安置补偿。2012年6月该公司用已完工1000平方米的自建商品房偿还被拆迁人（其中等面积还原部分800平方米），同类住宅房屋建造成本2200元/平方米，销售价格3500元/平方米。请进行有关的税务处理分析。

（1）营业税处理：

该房地产开发公司应就其还原面积与拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋的成本价（即本例中的商品房建安造价）缴纳销售不动产营业税88000元（800×2200×5%）。而对超出部分则按同类商品房市场价格缴纳销售不动产营业税35000元（200×3500×5%）。

（2）土地增值税的处理：

房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房应视同销售处理，上述“拆一还一”行为，在按市场价格确认收入的同时，还应将此收入确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。“拆一还一”等面积部分土地增值税的计税收入为2800000元（800×3500），同时，计入房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费也是2800000元，假如江西省规定普通住宅的土地增值税预征率为2%，则应按规定预缴土地增值税56000元（2800000元×2%）。

（3）企业所得税的处理：

该房地产公司“拆一还一”行为要按公允价值对所还原的商品房视同销售确认收入，同时以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。为简化计算，假设本例中同类住宅房屋成本价等同于开发产品的计税成本。由此可以看出，“拆一还一”行为土地增值税与企业所得税处理原则是一致的，视同销售收入及作为开发产品计税成本的拆迁补偿支出均为2800000元。

（一）支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款是否要扣缴个人所得税

1.法律依据

《国家税务总局关于个人取得青苗补偿费收入征免个人所得税的批复》（国税函发〔1995〕79号）规定：“乡镇企业的职工和农民取得的青苗补偿费，属种植业的收益范围，同时，也属经济损失的补偿性收入，因此，对他们取得的青苗补偿费收入暂不征收个人所得税。”《国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函发〔1997〕87号）第二条规定：“对土地承包人取得的青苗补偿费收入，暂免征收个人所得税”。

《财政部、国家税务总局关于城市和国有工矿棚户区改造项目有关税收优惠政策的通知》（财税〔2010〕42号）第五条规定：“个人取得的拆迁补偿款及因拆迁重新购置安置住房，可按有关规定享受个人所得税和契税减免。”《国家税务总局关于个人取得被征用房屋补偿费收入免征个人所得税的批复》（国税函〔1998〕428号）的规定：“按照城市发展规划，在旧城改造过程中，个人因住房被征用而取得赔偿费，属补偿性质的收入，无论是现金还是实物（房屋），均免予征收个人所得税。”

财政部、国家税务总局《关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税〔2005〕45号）第一第规定：“对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。”第二条规定“对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。”

2.分析结论

国税函〔1998〕428号是国家税务总局针对深圳市地方税务局作的批复，只对深圳有效，在全国没有执行力。而财税〔2005〕45号文件对全国有执行力。因此，被拆迁人或被搬迁人按有关标准取得拆迁补偿款或政策性搬迁收入免征个人所得税。

由于拆迁补偿款在实践中有时包括青苗补偿费和土地补偿款，基于以上政策法律依据分析，房地产和建筑企业支付农民青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款免征个人所得税。

（二）支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款是否要缴纳营业税

1.法律依据

关于青苗补偿费拆迁补偿款和土地补偿款是否要缴纳营业税？有些地方税务局认为要缴纳营业税。其法律依据是《国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函发〔1997〕87号），该文件规定：对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照《营业税暂行条例》的销售不动产——其他土地附着物“税目征收营业税。”基于此文件，农户是农村土地的家庭承包责任制的承包人，农户取得的青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款是要缴纳营业税的。

基于此文件，农户是农村土地的家庭承包责任制的承包人，农户取得的青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款是要缴纳营业税的。另外，一笔收入是不是要缴纳营业税主要看该笔收入是否构成了营业税的范围，否则不需要缴纳营业税。《营业税暂行条例实施细则》第十九条规定，支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。基于此规定，一笔收入如果是营业收入就要缴纳营业税，但农户取得的青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款不具有经营性质，不属于营业税的应税行为。

《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函〔2008〕277号）规定：“纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发〔1993〕149号）规定，不征收营业税。”《营业税税目注释（试行稿）》的通知（国税发〔1993〕149号）第八条第二款规定：“土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。”

2.分析结论

房地产开发企业的建设用地只能通过“出让”的方式取得。而国家出让的土地，一种是国家通过收储方式取得的国有土地；一种是通过征收的方式取得的集体土地。无论收储还是征收都是一种国家行为。因此，在收储或者征收过程中支付的所有资金，都应属于补偿性款项。对于被拆迁者来讲，都不属于营业性收入。也就是说，支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款不属于营业税征收范围，就不需要缴纳营业税。

（三）支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款的企业所得税处理

支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款的企业所得税风险，主要体现在这些费用能否在企业所得税前进行扣除？这涉及两方面：

一是房地产和建筑企业支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款要不要索取发票入账？某一行为（项目）是否应当开具发票的关键是界定该行为是否属于应税行为，或者说是否属于经营性项目。《营业税暂行条例实施细则》第十九条规定，支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。农户取得青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款根据以上分析，不具有经营性质，不属于应税行为。

《中华人民共和国发票管理办法（国务院令第587号）》第十九条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票。”因此，支付补偿费的公司和农户都无须申请开具地方税务发票。

二是支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款能否在企业所得税前扣除。能否在税前扣除？根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条的规定，一项支出能否在税前扣除，必须满足两个条件：第一，该支出必须与企业生产经营有关，第二，必须有合法的凭证。因此，支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款可以在企业所得税前扣除。

不过拆迁补偿款的企业所得税处理必须依据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函〔2009〕118号）的规定，按照以下规定进行企业所得税处理：

第一，企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

第二，企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。第三，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（四）供应链税负优化管理

房地产企业和建筑企业支付农户青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款的税收风险应采用以下控制方法。

第一，企业必须与获得青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款的农户或相关的企业签订补偿合同，在合同中必须按照国家相关补偿规定，明确载明补偿标准。

第二，如果青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款的获得者是个人必须要收集个人身份证复印件，接受补偿的个人必须在其身份证复印件上签字。

第三，获得青苗补偿费、拆迁补偿款和土地补偿款者必须由支付人提供收据。

第四，如果涉及政府拆迁的，则需要收集当地政府的政府拆迁公告或文件。